Cour d'appel de Lyon, 1ère chambre civile A, 19 septembre 2024, n° 21/07436

N° RG 21/07436 - N° Portalis DBVX-V-B7F-N4B7









Décision du Tribunal Judiciaire de LYON au fond 

du 08 septembre 2021

( chambre 9 cab 09 F)



RG : 18/12695





RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS





COUR D'APPEL DE LYON



1ère chambre civile A



ARRET DU 19 Septembre 2024







APPELANTS :



M. [V] [T]

[Adresse 1]

[Localité 5]



Représenté par la SELARL LX LYON, avocat au barreau de LYON, avocat postulant, toque : 938

Et ayant pour avocat plaidant la SELAS BREMENS AVOCATS, avocat au barreau de LYON, toque : 805





Mme [W] [T] épouse [D]

[Adresse 7]

[Localité 6]



Représentée par la SELARL LX LYON, avocat au barreau de LYON, avocat postulant, toque : 938

Et ayant pour avocat plaidant la SELAS BREMENS AVOCATS, avocat au barreau de LYON, toque : 805









INTIME :



DIRECTION REGIONALE DES FINANCES PUBLIQUES DE PROCENCE ALPES CÔTES D'AZUR ET DU DEPARTEMENT DES BOUCHES DU RHONE représentée par le Directeur régional des Finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône

[Adresse 9]

[Localité 2]



Représenté par la SELAS AGIS, avocat au barreau de LYON, toque : 1866

















 * * * * * *

 



Date de clôture de l'instruction : 13 Septembre 2022



Date des plaidoiries tenues en audience publique : 21 Mars 2024



Date de mise à disposition : 19 Septembre 2024



Composition de la Cour lors des débats et du délibéré :

- Anne WYON, président

- Julien SEITZ, conseiller

- Thierry GAUTHIER, conseiller



assistés pendant les débats de Séverine POLANO, greffier



Arrêt Contradictoire rendu publiquement par mise à disposition au greffe de la cour d'appel, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues à l'article 450 alinéa 2 du code de procédure civile,



Signé par Anne WYON, président, et par Séverine POLANO, greffier, auquel la minute a été remise par le magistrat signataire.



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FAITS, PROCEDURE ET PRETENTIONS DES PARTIES



[S] [T] et [J] [F] se sont mariés le [Date mariage 4] 1945, sous le régime de la communauté légale.



Le 22 mars 1962, [S] [T] a fait donation à son épouse des biens composant sa succession.



[S] [T] est décédé le [Date décès 3] 2001. 



Le 23 juillet 2001, [J] [F], veuve [T], a opté pour l'usufruit de l'universalité des biens composant la succession.



En 2013, à la demande de [J] [T] et de ses enfants, un compte ouvert le 2 septembre 1997 auprès de la banque suisse UBS a fait l'objet d'une procédure de régularisation de compte étranger au titre de l'impôt sur le revenu. La régularisation a porté sur les contributions sociales et l'impôt sur la fortune pour les années 2006 à 2013. En revanche, le droit de reprise de l'administration fiscale étant prescrit au jour de la régularisation, les droits de succession attachés à ce compte, du fait du décès d'[S] [T] en 2001, n'ont pas donné lieu à rappel d'impôts.



Le [Date décès 8] 2015, [J] [T] est décédée en laissant pour lui succéder M. [V] [T] et Mme [W] [T], épouse [D] (les consorts [T]), ses enfants. 



Une déclaration de succession était déposée le 31 décembre 2015, au titre de laquelle ont été reportés, d'une part, à l'actif, le montant des avoirs correspondant au compte suisse régularisé (1 325 071,17 euros), d'autre part, un passif successoral d'un montant de 820'910 euros, correspondant selon les indications de la déclaration à la moitié de la valeur du compte titre transmis en usufruit au décès d'[S] [T] (soit en 2001).



Le 15 septembre 2017, après avoir contrôlé la déclaration de succession et refusé d'admettre le passif déduit, la direction régionale des finances publiques de la région Provence-Alpes-Côte d'Azur (l'administration fiscale) a adressé une proposition de rectification à la succession de [J] [T], soit M. [V] [T] et Mme [W] [T].



Le 16 janvier 2018, l'administration fiscale a établi contre la succession de [J] [T] un avis de mise en recouvrement, pour un montant de 472'858 euros, soit 436'216 euros au titre des droits de succession et 36'642 euros au titre des pénalités de retard.



Les consorts [T] ont formé une réclamation contentieuse auprès de l'administration fiscale, rejetée le 15 octobre 2018.



Par acte huissier le 7 décembre 2018, les consorts [T] ont fait assigner la direction générale des finances publiques devant le tribunal de grande instance, devenu tribunal judiciaire, de Lyon.



Par jugement du 8 septembre 2021, le tribunal judiciaire de Lyon a :

- dit que l'inscription au passif de la succession de Mme [T] de la somme de 820'910 euros est infondée ;

- déclaré valable la décision de rejet de l'administration fiscale du 15 octobre 2018 ;

- rejeté la demande formée au titre de l'article 700 du code de procédure civile ;

- condamné M. [V] [T] et Mme [W] [T], épouse [D], aux dépens de l'instance.



Par déclaration transmise au greffe le 17 octobre 2021, les consorts [T] ont relevé appel de cette décision.



Dans leurs dernières conclusions, n° 2, déposées le 3 juin 2022, les consorts [T] demandent à la cour de :

- réformer et/ou annuler la décision du tribunal judiciaire en ce qu'elle les a déboutés de l'intégralité de leurs demandes et condamnés aux entiers dépens ;

- dire et juger qu'ils ont fait la preuve de l'existence d'un passif de succession à la charge de [J] [T] au jour de son décès ;

- déclarer à titre principal fondée la déduction du passif litigieux pour un montant de 801'910 euros ;

- déclarer à titre subsidiaire fondée cette même déduction à hauteur de 882'304,50 euros en lieu et place du passif litigieux ;

- juger en conséquence qu'ils doivent être déchargés des impositions supplémentaires mises à leur charge ;

- condamner la direction générale des finances publiques à leur verser la somme de 6000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile ainsi qu'à supporter les entiers dépens, avec droit de recouvrement direct en application de l'article 699 du code de procédure civile.



Dans ses conclusions déposées le 8 mars 2022, la direction régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur, venant aux droits de la direction générale des finances publiques, demande à la cour de :

- confirmer en toutes ses dispositions le jugement rendu par le tribunal judiciaire de Lyon ;

- y ajoutant, condamner les consorts [T] à lui verser, chacun, la somme de 1500 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile ainsi qu'aux entiers dépens d'appel.



L'instruction a été clôturée par ordonnance du 13 septembre 2022.



Conformément aux dispositions de l'article 455 du code de procédure civile, il y a lieu de se reporter aux conclusions des parties ci-dessus visées, pour un plus ample exposé de leurs prétentions et moyens.



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MOTIFS DE LA DECISION



Sur le rejet de la réclamation par décision du 15 octobre 2018



A titre infirmatif, les consorts [T] soutiennent que, leurs parents étant mariés sous le régime de la communauté légale, le compte bancaire suisse était un bien commun, comme cela a été indiqué sur la déclaration de succession de [J] [T]. Ils indiquent que ce compte a été transféré, après le décès d'[S] [T] et le 10 avril 2001, au seul nom de leur mère. Ils en déduisent que, par application de l'acte de donation universelle qui a été accepté par leur mère, celle-ci détenait un usufruit légal, qui écarte l'application de l'article 773, alinéa 2, du code général des impôts.

Ils précisent que, à la suite du décès de leur père, leur mère est devenue propriétaire en pleine propriété de la moitié des avoirs du compte bancaire suisse et usufruitière de l'autre moitié. Ils considèrent que, à la suite du décès de leur mère, celle-ci était bien redevable de la part en usufruit - en application de l'article 757 du code civil - de la valeur du compte titre. Ils estiment que c'est de manière erronée que le notaire, ayant établi la déclaration de succession de leur mère, a qualifié cette usufruit de quasi usufruit.

Ils soutiennent que leur mère, en qualité d'usufruitière, était tenue de restituer à l'extinction de l'usufruit une valeur identique à celle qu'elle avait reçue, ce qui justifie l'inscription au passif de la succession de la moitié de la valeur du compte au jour du décès de leur père.

Ils indiquent qu'en application de l'article 1133 du code général des impôts, la réunion de la nue-propriété et de l'usufruit, lors du décès de leur mère, ne pouvait donner lieu à taxation.

Ils précisent que le notaire a ainsi pris en compte, à l'actif, la totalité de la valeur du compte titre au jour du décès de leur mère et, au passif, la moitié de la valeur du compte titre au jour du décès de leur père, méthode préconisée par le CRIDON.

Ils considèrent que le fait que la valeur du compte bancaire n'ait pas été déclarée lors de la succession de leur père ne saurait empêcher la prise en compte du passif correspondant lors de la succession de leur mère.

Concernant le montant du passif, ils font état de ce que le notaire s'est trouvé dans l'impossibilité de déterminer la valeur du compte au jour de la constitution de l'usufruit, soit au décès de leur père, le [Date décès 3] 2001. Il a ainsi retenu la valeur la plus ancienne connue de ce compte, soit au 1er janvier 2007.

Ils font valoir que, au 30 décembre 2000, le relevé de fortune établi par la banque UBS permet de déterminer la valeur du compte au jour du décès de leur père, qui s'élevait à 1'764'609 euros, en tenant compte du taux de change au 31 décembre 2000 (1,5232).

Ils indiquent que le droit de l'usufruitier ne peut, fiscalement, être réputé avoir porté sur une valeur supérieure à celle existant au jour de la constitution de l'usufruit et que c'est ainsi la somme de 820'910 euros qui a été inscrite par le notaire dans la déclaration de succession, au passif de celle-ci.

Subsidiairement, ils demandent que soit retenue la moitié de la valeur du compte bancaire au jour du décès de leur père (1'764'609 euros), soit 882'304,50 euros.

Ils considèrent que les éléments de preuve qu'ils apportent sont compatibles avec la procédure écrite, comme constitués d'écrits transmis par des tiers auxquels ils ne sont pas liés.



À titre confirmatif, l'administration fiscale rappelle les dispositions des articles 768 et 773, alinéa 2, du code général des impôts. Elle fait état des dispositions de l'article 587 du code civil qui prévoient, en matière d'usufruit de choses consomptibles, que l'usufruitier peut se servir des biens et consommer, ce qui constitue un quasi usufruit et qu'il en résulte une obligation de restitution au bénéfice des nus-propriétaires qui fait naître, à la fin de l'usufruit, une créance détenue par ceux-ci sur le quasi usufruitier.

Elle estime que le quasi usufruit doit être évalué comme l'usufruit.

Elle rappelle que, à la suite du décès d'un époux, le conjoint survivant doit formaliser l'option qu'il choisit entre la totalité en usufruit et le quart en pleine propriété. En cas de choix de l'usufruit, un quasi usufruit se constitue légalement sur toutes les sommes d'argent dont le conjoint survivant peut disposer et les héritiers nus-propriétaires disposent ainsi d'une créance de restitution égale au montant des sommes dont le conjoint survivant aura disposé.

Elle indique que lors du décès du quasi-usufruitier, si le bien grevé du quasi-usufruit n'a pas été consommé par l'usufruitier et s'il est identifiable, ou si ce bien a été restitué aux nus-propriétaires, sa valeur ne figure pas à l'actif successoral et aucune créance de restitution ne peut être déduite au passif de la succession. 

Dans l'hypothèse où le bien démembré ne se retrouve pas en nature dans la succession du quasi usufruitier et que des choses de même quantité et qualités ne sont pas rendues, aucun bien n'est soustrait de l'actif de succession mais une dette de restitution peut être portée au passif si les conditions prévues à l'article 768 du CGI sont remplies.

Elle indique également que le droit de l'usufruitier ne peut porter sur une valeur supérieure à celle qui a été déclarée pour la liquidation des droits de succession lors de la constitution de l'usufruit.

Elle estime que la dette alléguée au passif de la succession ne devait pas être qualifiée de quasi-usufruit.

Elle écarte l'application de l'article 587 du code civil en considérant que le compte de titres UBS ouverts en Suisse ne comportait pas de biens consomptibles par le premier usage et que les héritiers ne pouvaient se prévaloir d'une créance de restitution lors du décès de leur mère, usufruitière.

Elle soutient que les appelants ne démontrent pas que leurs parents détenaient conjointement un compte bancaire à la date du [Date décès 3] 2001, en faisant valoir que le relevé de fortune qu'ils produisent n'est pas nominatif.

Elle fait valoir que lors de la procédure de régularisation des avoirs détenus à l'étranger, seuls des comptes ouverts au nom de [J] [T] ont fait l'objet d'une régularisation et que l'administration fiscale n'a pas été informée, lors de cette procédure, que ces comptes étaient détenus en usufruit. Elle ajoute que lors de la déclaration de succession d'[S] [T], il n'était pas mentionné de comptes ouverts auprès de la banque UBS.

Elle considère que l'usufruit du conjoint survivant n'est établi ni dans son principe ni dans son montant.

Elle relève l'absence de relevés d'opérations entre 2000 à 2015 alors que les relevés de fortune produits par les appelants pour les années 2000 à 2004 ne font apparaître que les sommes totalisées puis globalisées et alors que des mouvements ont été relevés sur le compte titre en cause, dont la valeur a baissé de 484'138 euros entre 2001 et 2002, et de 532'909 euros en 2008.



Sur ce,



Le litige porte sur le rejet par l'administration fiscale, le 15 octobre 2018, de la réclamation contentieuse formée par la succession de [J] [T], à la suite des propositions de redressement de droit de succession qui leur ont été adressées le 15 septembre 2017.



Selon l'article 768 du code général des impôts, pour la liquidation des droits de mutation par décès, les dettes à la charge du défunt sont déduites lorsque leur existence au jour de l'ouverture de la succession est dûment justifiée par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite.



En l'espèce, la déclaration de succession de [J] [F] indique (p. 16) : « le montant de la créance de restitution dû par les héritiers de Mme [T] à la succession de M. [T], pour le montant des comptes UBS transférés au décès de M. [T] au seul nom de Mme [T] alors qu'il s'agissait d'un bien commun. Mme [T] a donc exercé un quasi usufruit sur la moitié dudit compte. Le conjoint survivant n'ayant pas de relevé de compte à l'époque du décès de M. [T] et les délais d'archives des banques ne permettant pas de connaître le montant des avoirs au jour du décès de M. [T]. La créance de restitution sera calculée à partir du plus ancien montant connu dudit compte, savoir la valeur en 2007, qui est celle qui a été retenue lors de la régularisation d'ISF effectuée par Mme [T] en 2014. À cette époque les avoirs étaient d'un montant de 1 641 820 euros, sur lesquels la créance de quasi usufruit s'applique pour moitié, soit la somme de 820'910 euros ». 

(texte souligné par la cour)



Il est constant que le compte de valeurs mobilières suisse ne figure pas dans la déclaration de succession d'[S] [T] (pièce n° 1).











Les appelants, auxquels incombe la charge de la preuve en application de l'article 768 susvisé, ne justifient d'aucun moyen de fait ou de droit permettant d'admettre, comme indiqué dans la déclaration de succession litigieuse, qu'ils seraient eux-mêmes tenus d'une créance de restitution à l'égard de la succession de leur père, qui justifierait l'inscription de la créance de restitution litigieuse au passif de succession de leur mère.



De ce seul fait, la décision de rejet de l'administration fiscale ne peut déjà qu'être approuvée.



Dans le cadre du débat judiciaire, les appelants ont cependant soutenu que la créance de restitution litigieuse résultait, non pas d'une créance qu'ils devaient à la succession de leur père, comme indiqué dans la déclaration de leur mère, mais que c'est la succession de celle-ci qui était redevable à leur égard de la part en usufruit de la valeur du compte titre, telle qu'elle avait été recueillie au jour du décès de son mari (conclusion des appelants, page 8).



Ainsi, l'argumentation juridique qu'ils ont soutenu durant l'instance, et qui s'applique à une créance de restitution autre que celle qui est visée dans la déclaration de succession peut, de ce seul fait, être considérée comme inopérante, ce qui entraîne de plus fort l'approbation de la décision de rejet de l'administration fiscale.



Surabondamment, celle-ci a néanmoins répondu aux moyens soulevés par les appelants et dénie l'existence d'une telle créance de restitution, devant être portée au passif de la succession de la mère des appelants. Elle conteste l'existence et le montant de l'usufruit.



Il est constant que le compte suisse a été ouvert avant le décès d'[S] [T], survenu le [Date décès 3] 2001, et que [J] [T] en était titulaire lors de régularisation fiscale de compte détenu à l'étranger intervenue en 2013. L'administration fiscale a d'ailleurs considéré que ce compte était commun dans la décision de rejet de réclamation contentieuse (pièce n° 9 des appelants, p. 4), ce qui correspond au demeurant à l'application de la présomption de communauté qui résulte de l'article 1402 (et non 1406 comme l'indiquent les appelants) du code civil.



Il est en outre admis que, en application de la donation au dernier vivant convenue entre les époux [T], [J] [T] est devenue usufruitière de l'intégralité des droits lui revenant au décès de son mari, en 2001, soit de la moitié de la valeur du portefeuille de valeurs mobilières (devenant également copropriétaire indivise de la moitié de la part, ses enfants détenant la nue-propriété de l'autre).



Les appelants, contre la mention figurant dans la déclaration de succession de leur mère (ci-dessus rappelée), écartent lors du débat judiciaire toute prise en compte d'un quasi-usufruit légal ou conventionnel (leurs conclusions, page 8).



Dès lors, sont inopérants les moyens tirés de l'existence d'un quasi-usufruit légal résultant de l'article 587 du code civil ou de la possibilité d'un quasi-usufruit conventionnel qui répondrait aux critères de l'article 773, alinéa 2, du code général des impôts.

Au surplus, il sera rappelé qu'un portefeuille de valeurs mobilières constitue une universalité de fait, et non une chose consomptible, ce qui exclut l'application de l'article 587 du code civil.



La créance de restitution litigieuse résulte, selon les appelants, du seul usufruit légal dont était titulaire leur mère.



Il résulte en effet de l'article 578 du code civil que l'usufruitier d'un portefeuille de valeurs mobilières est autorisé à gérer cette universalité en cédant des titres dans la mesure où ils sont remplacés. Toutefois, il n'en a pas moins la charge d'en conserver la substance et de les rendre.

Il s'en déduit qu'il peut être mis à la charge de l'usufruitier, et inscrit en conséquence au passif de sa succession, la valeur des titres dont il a usé sans les rendre.

Autrement dit, il peut être inscrit au passif de la succession la valeur des titres mobiliers existant lors de la constitution de l'usufruit, soit au décès du premier conjoint, qui n'est pas retrouvée lors du décès du second conjoint. 



Toutefois, il incombe, dans ce cas, aux appelants d'en rapporter la preuve et, notamment, celle de la composition et de la valeur du portefeuille, lors de la constitution de l'usufruit et lors de sa cessation de celui-ci, au décès de l'usufruitier.



Or, en l'espèce, les appelants se bornent à soutenir péremptoirement que la créance de restitution, qu'ils évaluent à 820 910 euros, est égale à la moitié de la valeur du compte titre après le décès de la père, soit au jour de la constitution de l'usufruit, en prenant en compte successivement la valeur de celui-ci au 1er janvier 2007 (indiquée dans la déclaration de succession), ou au 1er janvier 2001 (qui résulterait du relevé de fortune qu'ils produisent au 31 décembre 2000), soit les sommes de 820 910 euros ou 882 304,50 euros.

Il sera noté que les appelants s'appuient sur une note du Cridon (pièce n° 12), mais que celle-ci a retenu une créance de 360 530,14 euros (sans précision de son calcul).



En toute hypothèse, les différentes évaluations forfaitaires - puisque se fondant sur la valeur de la moitié du compte au jour de la constitution de l'usufruit - retenues par les appelants ne reposent sur aucune justification du montant de la créance de restitution à laquelle aurait été tenue la défunte, en qualité d'usufruitière, en fonction de son usage des biens, ce qui impliquerait notamment, et comme le soutient l'administration fiscale, qu'il soit justifié de la composition et de l'évolution et du montant des valeurs déposées sur le compte en 2001 jusqu'en 2015. Il en résulte en outre que la seule référence à la valeur globale du portefeuille est insuffisante puisque, par nature, les titres composant le portefeuille lors de la constitution de l'usufruit ont pu connaître, indépendamment de toute utilisation par l'usufruitière, une évolution positive ou négative depuis la constitution de l'usufruit.

Les appelants n'apportent aucun élément à cet égard.



Par ailleurs, à envisager encore qu'une créance de restitution puisse s'évaluer en fonction de la seule différence entre la valeur en pleine propriété de la moitié des parts au jour de la constitution de l'usufruit (soit 820 910 dans la déclaration) et celle de la moitié des parts, en pleine propriété au jour du décès (1 325 071,17 / 2 = 662 534 euros), la différence s'élève seulement à 158 374 euros, tandis que les appelants se prévalent d'une créance très largement supérieure tout en restant défaillants dans la justification de la composition et de l'évolution de la valeur du compte titres, ce que ne permettent pas d'apprécier les relevés de fortune qu'ils produisent.



Ainsi, à défaut de tels justificatifs, il n'est pas établi par les appelants que la diminution de la valeur du compte titre corresponde à l'usage qui en a été fait par l'usufruitière et, dès lors, à l'encaissement par elle des sommes correspondant aux fluctuations du compte qui ont été constatées par l'administration (décision de rejet, pièce n° 9 des appelants, p. 4).



Dès lors, il n'est pas justifié de l'existence de cette créance.



Le jugement sera confirmé de ce chef.



Sur les autres demandes



Les appelants, qui perdent leur appel, en supporteront les dépens.



Pa ailleurs, l'équité commande de condamner les appelants à payer à l'intimée la somme de 1 500 euros, chacun, au titre de l'article 700 du code de procédure civile.



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PAR CES MOTIFS



La cour,



Statuant par arrêt contradictoire, rendu en dernier ressort et par mise à disposition au greffe, 



Confirme le jugement en toutes ses dispositions ;



Y AJOUTANT,



Condamne à M. [V] [T] et Mme [W] [T], épouse [D], à supporter les dépens d'appel ;



Condamne M. [V] [T] et Mme [W] [T], épouse [D], à payer, chacun, la somme de 1 500 euros à la direction régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côtes d'Azur, au titre de l'article 700 du code de procédure civile et rejette leur demande au titre des frais irrépétibles ;



LA GREFFIERE LA PRESIDENTE