Cour d'appel de Paris, Pôle 5 - Chambre 10, 23 septembre 2024, n° 22/13932

Copies exécutoires RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

délivrées aux parties le : AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS





COUR D'APPEL DE PARIS

Pôle 5 - Chambre 10



ARRÊT DU 23 SEPTEMBRE 2024



(n° , 12 pages)



Numéro d'inscription au répertoire général : N° RG 22/13932 - N° Portalis 35L7-V-B7G-CGHHQ



Décision déférée à la Cour : Jugement du 05 Juillet 2022 -TJ de PARIS - RG n° 20/08041





APPELANT

 

Monsieur [N] [O]

[Adresse 4]

[Localité 6]

né le [Date naissance 1] 1939 à [Localité 6] (13)



représenté par Me Clotilde LE GO, avocat au barreau de PARIS, toque : D0562



INTIME 



LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D'ILE DE FRANCE 

Le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du département de Paris 

en ses bureaux du Pôle Fiscal Parisien 

[Adresse 2], 

[Adresse 2]

[Localité 5]



représenté par Me Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC129





COMPOSITION DE LA COUR :



En application des dispositions des articles 805 et 907 du code de procédure civile, l'affaire a été débattue le 23 Mai 2024, en audience publique, les avocats ne s'y étant pas opposés, devant Monsieur Edouard LOOS, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles, chargé du rapport.



Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour, composée de :

Madmae Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente

Monsieur Xavier BLANC, Président

Monsieur Edouard LOOS, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles 

Greffier, lors des débats : Madame Sylvie MOLLÉ





ARRÊT :



- contradictoire



- par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile.



- signée par Christine SIMON-ROSSENTHAL, Présidente et par Sylvie MOLLÉ, Greffier, présent lors de la mise à disposition.





FAITS ET PROCEDURE 







Le procureur de la République de Nice, en exécution d'une demande d'entraide judiciaire faite par les autorités suisses, a fait procéder le 20 janvier 2009 à une perquisition au domicile de Monsieur [C] [K], qui était soupçonné d'avoir soustrait à son ancien employeur, la banque suisse HSBC Private Bank, divers fichiers informatiques, d'où ressortaient les noms de détenteurs de comptes de cet établissement.



Le 9 juillet 2009, le procureur de la République de Nice a transmis à l'administration fiscale les fichiers recueillis sur perquisition, en application de l'article L.101 du livre des procédures fiscales, qui lui ont été remis aux termes de deux procès-verbaux des 2 septembre 2009 et 12 janvier 2010.



Le 20 décembre 2013, sur avis conforme de la commission des infractions fiscales (ci-après CIF), le directeur régional des finances publiques a déposé plainte à l'encontre de M. [D] [O]. Ce dépôt de plainte faisait suite à la communication, par le procureur de la République de Nice, conformément à l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, d'un ensemble de données informatiques dont l'examen laissait supposer que M. [D] [O] était cotitulaire avec ses frères et sa s'ur de 21 comptes bancaires. 



Le 22 mars 2017, M. [D] [O] était entendu par la brigade nationale de la répression de la délinquance fiscale. 



Les 30 août 2017 et 22 septembre 2017, plusieurs demandes d'information et de justification selon les modèles 3907 et 2172 ont été adressées par l'administration fiscale à M. [D] [O].



Les 18, 19 et 21 décembre 2017, l'administration fiscale a notifié à M. [O] trois propositions de rectification respectivement en matière de taxation d'office des droits de mutation à titre gratuit, d'amende relative à l'obligation de déclarer des comptes ouverts à l'étranger et concernant l'impôt sur le revenu des années 2007 à 2016. Par courrier du 22 janvier 2018, M. [D] [O] a formulé des observations.



Les 28 juin et 26 juillet 2018, l'administration fiscale lui a adressé deux nouvelles propositions modificatives en matière d'ISF des années 2008 à 2017 et en matière d'impôt sur le revenu des années 2007 à 2016. L'administration fiscale a émis, le 31 mai 2019, trois avis de mise en recouvrement et lui a envoyé, le 28 juin 2019, les avis d'imposition sur le revenu au titre des années 2007 à 2016. 



M. [D] [O] a contesté les rappels mis à sa charge par une réclamation contentieuse du 31 juillet 2019. Cette réclamation a fait l'objet de trois décisions de rejet de l'administration fiscale en date du 25 juin 2020.





Par acte du 21 août 2020, M. [D] [O] a fait assigner la Direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris devant le tribunal judiciaire de Paris.



 

 * * *





Vu le jugement prononcé le 5 juillet 2022 par le tribunal judiciaire de Paris qui a statué comme suit :



- Déboute M. [D] [O] de l'ensemble de ses demandes ;

- Déboute M. [D] [O] de sa demande formée au titre de l'article 700 du code de procédure civile ;

- Condamne M. [D] [O] aux dépens.





Vu l'appel déclaré le 21 juillet 2022 par M. [D] [O], 





Vu les dernières conclusions signifiées le 15 avril 2024 par M. [D] [O], 



Vu les dernières conclusions signifiées le 10 mai 2024 par le Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris, 





M. [D] [O] demande à la cour de statuer comme suit :



- Infirmer le jugement du TJ de Paris du 5 juillet 2022 ;

- Annuler la décision de rejet attaquée relative à l'article L. 23C du LPF ;

- Annuler la décision de rejet attaquée en matière d'ISF et CEF ;

- Prononcer la décharge des rappels ;

- Condamner le défendeur à payer à M. [O] la somme de 10 000 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile ;

- Condamner le défendeur aux entiers dépens.





Le Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris demande à la cour de statuer comme suit : 

- dire et juger M. [O] mal fondé en son appel du jugement rendu le 5 juillet 2022 par le Tribunal judiciaire de Paris ;

 - confirmer le jugement en son intégralité ;

 - confirmer les décisions de rejet de l'administration ;

 - débouter M. [O] de toutes ses demandes, fins et prétentions ;

 - condamner M. [O] en tous les dépens de première instance et d'appel ainsi qu'à la somme de 3 000 € au titre de l'article 700 du code de procédure civile ;

" - condamner l'appelant aux entiers dépens



L'ordonnance de clôture a été reportée au 13 mai 2024. 



SUR CE, LA COUR 







A) Sur la loyauté de la preuve





a) Sur la communication des éléments de preuve par le Parquet



M. [O] rappelle, à titre liminaire, les dispositions de l'article 9 du CPC (charge de la preuve) et de l'article 6 de la convention européenne des droits de l'homme (loyauté dans l'administration de la preuve). A ce titre, il expose que l'article L.101 du LPF ne permet pas au procureur de la République de communiquer à l'administration fiscale les informations recueillies lors d'une enquête préliminaire, mais seulement celles obtenues au cours d'une instance civile, pénale ou commerciale. Il ajoute que ce n'est que depuis le 1er janvier 2016, date d'entrée en vigueur de la modification de l'article L. 101 du LPF, que le ministère public est autorisé à communiquer les informations obtenues dans ce cadre. Il précise, qu'à la différence de la procédure pénale, la procédure d'imposition est soumise à un principe de licéité de la preuve. En l'espèce, M. [O] affirme que la plainte déposée par l'administration fiscale et les redressements consécutifs ne sont fondés que sur les éléments transmis irrégulièrement par le procureur en septembre 2009 et janvier 2010. 





L'administration fiscale soutient que l'origine des informations est indifférente sur leur opposabilité dans le cadre de la procédure d'assiette, dès lors qu'elles ont été régulièrement obtenues par l'administration fiscale, ce qui est le cas en l'espèce (application de son droit de communication). Par conséquent, la fiche de synthèse code BUP constitue un élément de preuve licite. Par ailleurs, elle rappelle que les dispositions de l'article L. 101 du LPF font obligation à l'autorité judiciaire de communiquer spontanément à l'administration fiscale toute indication qu'elle peut recueillir au cours d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle, susceptibles de répercussions fiscales. Dès lors, c'est à tort que l'appelant considère que le Parquet ne pouvait, à l'époque des faits, transmettre les pièces d'une enquête préliminaire sans qu'une instance ou information judiciaire soit ouverte.



Ceci étant exposé, il résulte des dispositions de l'article L.101 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable donc antérieure à la loi n°2015-1786 du 29 décembre 2015 que : 

" L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manoeuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu.



L'administration des finances porte à la connaissance du juge d'instruction ou du procureur de la République, spontanément dans un délai de six mois après leur transmission ou à sa demande, l'état d'avancement des recherches de nature fiscale auxquelles elle a procédé à la suite de la communication des indications effectuée en application du premier alinéa.



Le résultat du traitement définitif de ces dossiers par l'administration des finances fait l'objet d'une communication au ministère public ".

En l'espèce, les éléments transmis par le procureur de la république l'ont été dans le cadre d'une enquête préliminaire ouverte à la suite d'une demande d'entraide judiciaire en matière pénale. L'enquête préliminaire constitue une instance en cours puisqu'elle a été mise en oeuvre par le procureur de la république, autorité judiciaire agissant dans le cadre de ses pouvoirs, afin de réunir des preuves suffisantes et d'orienter les poursuites. Dès lors l'enquête préliminaire relève de l'article 101 précité. 

La cour adopte ainsi les motifs du tribunal en ce qu'il a jugé que la transmission des documents par le procureur de la république de Nice, dans le cadre de l'enquête préliminaire ouverte par de dernier à la suite de la saisie des documents au domicile de M. [C] [K] n'était pas entachée d'irrégularité. 





b) Sur la loyauté dans l'obtention des preuves



M. [O] avance que les éléments de preuve apportés par l'administration fiscale ne peuvent fonder aucun redressement dès lors qu'elles ont été obtenues déloyalement en vertu d'un stratagème élaboré par les services de renseignement français et les services de la DNEF.Or, en l'occurrence, la perquisition et les saisies effectuées au domicile de M. [K] étaient irrégulières. Ainsi, l'administration fiscale ne saurait se prévaloir de la fiche " synthèse individuelle - code BUP " qu'elle a elle-même élaborée pour fonder son imposition. Il en déduit que les redressements qui lui ont été adressés doivent être dégrevés.



L'administration fiscale rétorque ne pas s'être fondée uniquement sur les fichiers informatiques provenant de la banque HSBC pour asseoir ses rehaussements, mais sur les différentes constatations opérées par les services de police, suite à l'exercice de son droit de communication permettant ainsi de corroborer les informations issues de la banque HSBC, notamment le fait que M.[O] était cotitulaire des comptes avec ses frères et sa s'ur. 



Ceci étant exposé l'administration fiscale qui a déposé plainte le 20 décembre 2013 contre M. [D] [O] des chef de fraude fiscale avait été autorisée par le procureur de la République de Paris les 9 juillet 2009, 2 septembre 2009 et 12 janvier 2010 à consulter et prendre des copies du contenu de l'enquête préliminaire.



Suite à ces consultations, l'administration fiscale a demandé à M. [O] par courriers des 30 août 2017, et 22 septembre 2017 de fournir toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs et revenus détenus auprès de HSBC Private bank au titre des années 2007 à 2016 figurant sur les comptes pour les lesquels elle n'avait pas respecté les obligations déclaratives prévues par les articles 1649A et 1649 AA du code général des impôts. 



Assimilant le courrier de M. [O] du 27 octobre 2017 à une absence de réponse, l'administration a reconstitué en application de l'article 151 du code général des impôts le montant des avoirs à l'étranger non déclarés au titre des années 2007 à 2016 avec taxation d'office applicable pour omission déclarative. 



S'il n'est pas contesté que les données informatiques versées au soutien de la plainte de l'administration fiscale contre M. [O] le 20 décembre 2013 dont des extraits ont été transmis à l'appui des propositions de rectification avaient été dérobées par M. [K], ancien informaticien salarié de la filiale suisse de la banque HSBC, ces pièces ont été obtenues par la perquisition légalement effectuée au domicile de M. [K] à [Localité 7] le 20 janvier 2009 dans le cadre de l'exécution d'une commission rogatoire internationale délivrée à l'initiative des autorités judiciaires helvétiques et ont fait l'objet d'une communication régulière à l'administration fiscale les 9 juillet 2009, 2 septembre 2009 et 12 janvier 2010 conformément aux dispositions des articles L 101 et L 135 du livre des procédures fiscales.

Il n'est d'ailleurs pas établi que l'administration fiscale aurait confectionné les pièces litigieuses ni participé directement ou indirectement à la leur production, le rapprochement et le décryptage des données informatiques ne pouvant s'analyser comme une confection d'éléments de preuve par une autorité publique. Ces données ne peuvent donc pas constituer des preuves illicites. 



Les propositions de rectification de l'administration fiscale sont fondées non seulement sur les documents qui lui ont été transmis par l'autorité judiciaire provenant d'une perquisition régulièrement effectuée mais aussi sur les éléments tirés de l'enquête pénale pour fraude fiscale diligentée à l'encontre de M. [O] notamment sur les éléments saisis lors de la perquisition régulièrement effectuée à son domicile ainsi que sur ses propres déclarations et celle d'autres membres de sa famille et dont la régularité n'a pas été mise en cause . La chambre criminelle de la cour de cassation, par arrêt du 27 novembre 2013, a confirmé la licéité de la perquisition menée par le procureur de la République de Nice le 20 janvier 2009. 



M. [O] est ainsi mal fondé à soutenir que les preuves réunies contre lui présenteraient un caractère déloyal. 





B) Sur le principe de sécurité juridique et l'application de l'article L. 23 C du LPF



a) Sur la taxation des avoirs détenus en 2007 



M. [O] soutient que la procédure prévue à l'article L. 23C du LPF ne pouvait être mise en 'uvre à son encontre dans la mesure où il n'était pas dans l'obligation de déclarer les comptes détenus après de la HSBC Private Bank au titre de l'année 2007. Certes, l'article 1649A du CGI, applicable cette année-là, imposait aux personnes physiques, domiciliées ou établies en France, de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références de comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger par le biais d'une déclaration 3916, mais M. [O] affirme que cette disposition ne trouve à s'appliquer que si les comptes litigieux ont été utilisés par le contribuable au titre de l'année en cause, ce que l'administration fiscale échoue à démontrer. Ainsi, la seule variation du solde mensuel des comptes entre décembre 2006 et février 2007 ne suffit pas à rapporter la preuve de l'utilisation effective des comptes, mais peut simplement correspondre au paiement des frais bancaires ou à la fluctuation de la valeur des titres détenus. En l'absence de preuve de l'utilisation des comptes litigieux, l'administration fiscale ne peut adresser au contribuable une demande de justifications sur le fondement de l'article L. 23C du LPF 



L'administration fiscale expose que l'article 755 du CGI relatif aux avoirs figurant sur un compte étranger et dont l'origine et les modalités d'acquisition n'ont pas été justifiées, mentionne les dix années précédant l'envoi de la demande. La déclaration de revenus imposant de déclarer l'ensemble des revenus perçus au cours d'une année d'imposition, il en résulte qu'il est nécessaire de comprendre le terme " d'années précédentes " comme des années d'imposition et non comme une date précise. Ainsi, le service vérificateur pouvait donc calculer les droits de mutation sur la valeur la plus élevée connue à partir du 1er janvier 2007, ce qu'il a correctement effectué.



Au surplus, à supposer que les comptes litigieux auraient été clos les 6 janvier et 18 février 2009, cela demeure sans incidence sur le bien-fondé des impositions litigieuses, dès lors qu'il est constant que ces avoirs n'avaient pas été déclarés au moins une fois au titre des dix années précédant l'envoi de la demande de justification, en application de l'article L. 23 C du LPF, le 30 août 2017.





Ceci étant exposé il résulte des dispositions de l'article 755 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce que : 

" Les avoirs figurant sur un compte détenu à l'étranger, au sens du deuxième alinéa de l'article 1649 A, ou sur un contrat de capitalisation ou un placement de même nature souscrit à l'étranger, au sens de l'article 1649 AA, et dont l'origine et les modalités d'acquisition n'ont pas été justifiées dans le cadre de la procédure prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales sont réputés constituer, jusqu'à preuve contraire, un patrimoine acquis à titre gratuit assujetti, à la date d'expiration des délais prévus au même article L. 23 C, aux droits de mutation à titre gratuit au taux le plus élevé mentionné au tableau III de l'article 777.

Ces droits sont calculés sur la valeur la plus élevée connue de l'administration des avoirs figurant sur le compte ou le contrat au cours des dix années précédant l'envoi de la demande d'informations ou de justifications prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales, diminuée de la valeur des avoirs dont l'origine et les modalités d'acquisition ont été justifiées. ". 

Sur le fondement de cet article une demande d'informations et de justifications a été adressée le 30 août 2017 portant sur les 10 années précédant l'envoi de la demande. La proposition de rectification s'est ensuite fondée sur les dispositions combinées des articles L.181-0 A et L. 186 du livre des procédures fiscales fixant les délais de reprise pouvant s'exercer jusqu'à la fin de la dixième année suivant le fait générateur. 

Le service vérificateur pouvait ainsi calculer les droits de mutation sur la valeur la plus élevée connue à compter du 1er janvier 2007. 



b) Sur l'utilisation des comptes 



M. [O] soutient que l'administration fiscale ne pouvait pas se prévaloir au 30 août 2017 l'article L23C du livre des procédures fiscales faute d'utilisation des comptes. 

L'administration fiscale s'y oppose.



Ceci étant exposé, il résulte des dispositions de l'article L23C du livre des procédures fiscales que : 

" Lorsque l'obligation prévue au deuxième alinéa de l'article 1649 A ou à l'article 1649 AA du code général des impôts n'a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l'administration peut demander, indépendamment d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, à la personne physique soumise à cette obligation de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d'assurance-vie.

Lorsque la personne a répondu de façon insuffisante aux demandes d'informations ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours, en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ".

En application de l'article 344 A, annexe III du code général des impôts relatif au déclaration de comptes ouverts à l'étranger, le compte est réputé avoir été utilisé si une opération de crédit ou de débit a été effectuée pendant la période visée dans la déclaration en l'occurrence celle ayant débuté en janvier 2007 puisque la demande de déclaration a été adressée le 13 décembre 2017 et a porté sur les années 2007, 2008 et 2009. 

. 

Dans la présente espèce , il résulte des fiches de synthèse code BUP issues des données du fichier HSBC que : 

- le solde créditeur des sous comptes client " [XXXXXXXXXX03] " dont M. [O] était co-titulaire a porté sur un montant de de 26 987,35 dollars américains en janvier 2007 puis de 26 987,35 dollars américains en février 2007, aucun autre mouvement postérieur n'étant mentionné avec clôture du compte le 6/01/2009, 

- le solde créditeur des sous comptes du profil client " Julis Asset Holdings Limited " dont M. [O] était co-titulaire a porté sur un montant de 11 486 164,16 euros en janvier 2007 puis de 11 503 021,53 euros en février 2007, aucun autre mouvement postérieur n'étant mentionné avec clôture du compte le 18 février 2009. 

L'utilisation des comptes pour les années antérieures est caractérisée puisque le compte " [XXXXXXXXXX03] " présentait un solde créditeur de 17 975, 06 dollars américains en novembre 2005 et le compte " Julis Asset Holdings Limited " présentait un solde positif de 7 663 948,13 dollars également en novembre 2005. 

Sauf preuve contraire qui, en l'espèce, n'est pas rapportée, l'utilisation de comptes non déclarés à l'étranger pendant plusieurs années laisse présumer que ces comptes ont continué d'être utilisés au cours des années suivantes et établit le non respect par son titulaire de l'obligation déclarative prévue à l'article L.1649 A du code général des impôts . 

Le moyen relatif à la non utilisation des comptes pendant la période caractérisée doit être écarté. 



c) Sur la combinaison des articles L23C du LPF et 755 du CGI et l'application rétroactive de l'article L. 23C du LPF



M. [O] rappelle que le principe de sécurité juridique suppose la non rétroactivité de la loi, conformément à l'article 2 du code civil, et que les droits acquis et la stabilité des situations juridiques soient protégés. Il avance que la mise en 'uvre de la procédure prévue à l'article 23 C à son encontre constitue une violation du principe de sécurité juridique. En effet, il rappelle que cette disposition permet à l'administration de taxer à hauteur de 60 % le plus fort avoir connu, au cours des dix années précédant l'envoi de la demande d'informations ou de justifications, d'un compte ouvert, utilisé ou clos, non déclaré à l'étranger. En l'espèce, il expose que la date de commission des faits - 2005, 2006 et 2007 - et celle de la transmission des éléments de preuve par le procureur - 2009 et 2010 - sont antérieures à l'entrée en vigueur de la loi instituant l'article L. 23C le 1er janvier 2013. 



Il soutient également qu'une sanction ne peut pas être rétroactive. 



L'administration fiscale soutient que le législateur n'a pas conféré d'effet rétroactif aux dispositions législatives fondant l'imposition litigieuse. En effet, le fait générateur de l'imposition est constitué, non pas par l'absence de déclaration de comptes ouverts à l'étranger ou par l'absence de déclaration des avoirs qui y figurent, mais par l'absence de réponse ou le défaut de réponse du contribuable au questionnement prévu à l'article L. 23 C du LPF " à la date d'expiration des délais prévus à l'article L. 23 C ", comme il est indiqué à l'article 755 du CGI.



Ceci étant exposé les dispositions de l'article L 23 C du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts sont destinées à permettre l'établissement de l'assiette de l'impôt et la fixation d'un taux d'imposition, en l'absence d'information donnée par M. [O] sur la nature et la provenance des avoirs non déclarés. Ces dispositions ne constituent pas l'application d'une sanction.



Le moyen relatif à l'application rétroactive d'une sanction doit être écarté. 



D'autre part le dispositif mis en place dans les articles L23C du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts prévoit les conséquences fiscales de l'absence d'information et de justification de l'origine d'avoirs figurant sur les comptes étrangers non déclarés en les réputant, jusqu'à preuve contraire, constituer un patrimoine acquis à titre gratuit avec application du taux le plus

élevé. Ces articles prévoient ainsi une assiette d'imposition dans l'hypothèse d'un manquement à une obligation déclarative. 



En raison des manquements reprochés à M. [O] relatifs au défaut de réponse aux demandes d'information ou de justifications sur l'origine et modalités d'acquisition d'avoirs figurant à l'étranger suite à des demandes présentées en 2017, l'administration fiscale est ainsi fondé à invoquer les dispositions l'article L23 c du livre des procédures fiscales issues de la loi du 29 décembre 2012. 





d) Sur le contrôle préalable dans le cadre d'un ESFP (Examen de la situation fiscale personnelle) et le calcul des droits de mutation à titre gratuit



M. [O] soutient que l'administration fiscale ne peut se fonder sur l'article L. 23C, entré en vigueur le 1er janvier 2013, pour lui imposer des redressements puisqu'il avait déjà été contrôlé dans le cadre d'un ESFP en 2010 sans qu'elle ne lui ait adressé aucune rectification. .Il ajoute, au visa de l'article 755 du CGI, que l'administration fiscale ne peut pas taxer un DMTG sur les avoirs détenus le 28 février 2007 puisque le demande qu'elle a adressé en vertu de l'article 23C date du 30 août 2017 et que l'imposition ne peut porter que sur les avoirs détenus au cours des 10 années précédant cette date.



L'administration fiscale réplique que la mise en 'uvre de l'article L. 23 C du LPF est indépendante d'une quelconque procédure d'ESFP. Les deux procédures ne portant au demeurant pas sur les mêmes impôts.





Ceci étant exposé, l'article L. 23C du livre des procédures fiscales dispose que : " Lorsque l'obligation prévue au deuxième alinéa de l'article 1649 A ou à l'article 1649 AA du code général des impôts n'a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l'administration peut demander, indépendamment d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, à la personne physique soumise à cette obligation de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat de capitalisation ou le placement de même nature ".



L'administration fiscale est ainsi bien fondée que l'article L.23C du livre des procédures fiscales prévoit lui-même une autonomie des 2 procédures et que M. [O] ne peut pas contester l'engagement de la procédure fondée sur l'article L.23C e raison d'un précédent ESFP engagé en 2010. 





e) Sur l'application de l'article L. 10-0 AA du LPF





M. [O] soutient que l'article L. 10-0 AA du LPF, issu de la loi du 6 décembre 2013 et qui permet d'utiliser des documents volés pour fonder des impositions, ne pouvait être appliqué par l'administration fiscale lors de la procédure de questionnement concernant les années 2007 à 2013 car au cas d'espèce les faits étant antérieur à son entrée en vigueur et que l'utilisation de documents illicites remis directement à l'administration, en dehors du cadre du droit de communication, se trouve exclue du champ d'application du texte.



L'administration fiscale rétorque que nonobstant la date à laquelle elle a exercé son droit de communication pour obtenir les documents litigieux, l'article L. 10-0 AA du LPF, issu de la loi du 6 décembre 2013, s'applique à des procédures mises en 'uvre après le 8 décembre 2013. Ces dispositions précisant le cadre légal des procédures fiscales, et non les modalités d'exercice du droit de communication.





Ceci étant exposé, l'article L10-0AA du livre des procédures fiscale dispose que : 



" Dans le cadre des procédures prévues au présent titre, à l'exception de celles mentionnées aux articles L. 16 B et L. 38, ne peuvent être écartés au seul motif de leur origine les documents, pièces ou informations que l'administration utilise et qui sont régulièrement portés à sa connaissance soit dans les conditions prévues au chapitre II du présent titre ou aux articles L. 114 et L. 114 A, soit en application des droits de communication qui lui sont dévolus par d'autres textes, soit en application des dispositions relatives à l'assistance administrative par les autorités compétentes des Etats étrangers.



Cette rédaction est issue de la loi du 6 décembre 2013. 



Si la demande d'informations et de justifications d'avoirs détenus à l'étranger adressée à M. [O] le 30 août 2017 se réfère à cet article postérieurement à sa date d'entrée en vigueur le 8 décembre 2013, cet article est applicable aux procédures engagées postérieurement à son entrée en application, hypothèse de la présente espèce, mais sans limitation concernant les années d'imposition examinées dans la limite du droit de reprise de l'administration aux conditions qui ont été ci-dessus examinées. 



Le moyen ainsi soulevé par M. [O] doit être écarté. 





f) Sur les impositions ISF et CEF





M. [O] soutient que l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve qu'il était titulaire d'un compte à l'étranger de 2008 à 2017 et n'est dès lors pas fondée à l'imposer à ce titre. Il expose plus précisément qu'il ne détenait pas de compte et que la banque HSBC elle-même a établi deux attestations de clôture des comptes dont se prévalait l'administration à compter de 2009. Il avance que ces attestations sont probantes car seule la banque peut attester de la clôture d'un compte bancaire et cette clôture a d'ailleurs été reconnue dans le cadre de la procédure pénale. Il ajoute que le document intitulé " synthèse individuelle BUP " ne permet pas d'établir qu'il était cotitulaire des comptes avec sa s'ur [H] et rappelle que le juge d'instruction a rendu une ordonnance de non-lieu à son encontre. Il cite enfin une décision récente de la Cour d'appel de Paris dans laquelle elle a retenu qu'il ne peut être reproché à M. [O] un défaut de déclaration d'avoirs dont il n'était pas le titulaire. Il en déduit que les rappels doivent être dégrevés. 



L'administration fiscale estime que ces attestations ne sauraient démontrer à elles seules le fait qu'il ne détenait pas de compte à l'étranger au titre des années contrôlées. Leur valeur probante doit ainsi être remise en cause car d'une part, il s'agit d'attestations a posteriori fournies pour les besoins de la cause et d'autre part, il n'est fourni aucun relevé de clôture des comptes qui corroborerait ces attestations.



Ceci étant exposé, si par ordonnance du 8 mars 2022 devenue définitive le juge d'instruction du tribunal judiciaire d'Aix en Provence a prononcé un non lieu à l'encontre de M. [D] [O] du chef de soustraction frauduleuse à l'établissement ou au paiement de l'impôt, dissimulation de sommes, fraudes fiscales et blanchiment, cette décision qui n'a pas autorité de la chose jugée au fiscal

ne remet pas en cause le fait que M. [D] [O] était enregistré auprès de la banque comme titulaire des comptes rattachés au profil " [XXXXXXXXXX03] " et disposait d'un pouvoir d'administration sur le profil " Julis Asset Holdings Limited " . 



Ces éléments permettent à l'administration de réclamer à l'intéressée les impositions contestées. 





g) Sur l'article L23A du livre des procédures fiscales 





Selon [O], l'administration fiscale ne l'aurait pas questionné sur la composition et l'évaluation détaillée de son patrimoine. 



L'administration fiscale soutient que les droits ouverts par la procédure de rectification ont été ouverts à l'intéressé. 



Ceci étant exposé il résulte des dispositions de l'article L23A du livre des procédures fiscales que : 

" En vue du contrôle de l'impôt sur la fortune immobilière, l'administration peut demander aux redevables des éclaircissements et des justifications sur la composition de l'actif et du passif du patrimoine mentionné à l'article 965, notamment de l'existence, de l'objet et du montant des dettes dont la déduction est opérée et de l'éligibilité et des modalités de calcul des exonérations ou réductions d'impôt dont il a été fait application.

Cette demande, qui est indépendante d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, fixe au contribuable un délai de réponse qui ne peut être inférieur à deux mois.(') ". 



Ainsi que justement relevé par les premiers juges, cet article prévoit une simple faculté. 



De plus, l'intéressé a fait l'objet d'une proposition de rectification le 28 juin 2018 au titre de son ISF et de CEF 2012 qui a suivi les éléments de son patrimoine qu'il a lui-même fournis. 



M. [O] a dés lors bénéficié des droits prévus par l'article L23A du livre des procédures fiscales dont il prétend avoir été privé. 



h) Sur les pénalités 



M.[O] sollicite la décharge des pénalités en se prévalant des décisions pénales qui qui ont écarté un quelconque manquement délibéré exclusif d'élément intentionnel. 



L'administration fiscale soutient que M. [O] a accompli consciemment les infractions avec la volonté de dissimuler ses avoirs à l'étranger. 



Ceci étant exposé,il résulte des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts que : 

" Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :



a. 40 % en cas de manquement délibéré ;(') "



Dans la présente espèce, nonobstant les décisions pénales relatives à l'absence de preuve d'accomplissement d'actes positifs sur les comptes litigieux , l'importance des avoirs à l'origine inconnue , placés sur des comptes ouverts dans un pays connu pour son secret bancaire caractérisent de la part de leur titulaire une volonté délibéré de dissimulation. 



La demande d'exonération de la majoration de 40 % doit être rejetée. 



Il se déduit de tout ce qui précède que le jugement déféré doit être confirmé. 



i) Sur l'article 700 du code de procédure civile.



Au vu de la solution du litige, l'appelant doit être condamné au paiement à l'administration fiscale d'une indemnité sur ce fondement. 

 



PAR CES MOTIFS 



La cour,





Confirme le jugement déféré ; 



Condamne M. [D] [O] aux dépens ; 



Condamne M. [D] [O] à verser au Directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile ; 



Rejette toutes autres demandes. 





 

LE GREFFIER, LA PRÉSIDENTE











S.MOLLÉ C.SIMON-ROSSENTHAL