Cour de cassation, Chambre commerciale financière et économique, 16 septembre 2026, n° 24-19.047

COMM.
 
 JB
 
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Arrêt du 16 septembre 2026
 
 
 
 
 Cassation partielle
 
 
 M. VIGNEAU, président
 
 
 
 Arrêt n° 448 FS-B
 
 Pourvoi n° Z 24-19.047 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
 _________________________
 
 
 ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 16 SEPTEMBRE 2026
 
 La société Blue sky cruises, société par actions simplifiée, dont le siège est [Adresse 1], a formé le pourvoi n° Z 24-19.047 contre l'arrêt rendu le 20 juin 2024 par la cour d'appel de Rouen (chambre civile et commerciale), dans le litige l'opposant :
 
 1°/ à la direction nationale des gardes-côtes des douanes, dont le siège est [Adresse 2],
 
 2°/ au receveur interrégional de la recette interrégionale des douanes [Localité 1], dont le siège est [Adresse 3],
 
 3°/ à la direction générale des doaunes et droits indirects, dont le siège est [Adresse 4],
 
 défenderesses à la cassation.
 
 La demanderesse invoque, à l'appui de son pourvoi, trois moyens de cassation.
 
 Le dossier a été communiqué au procureur général.
 
 Sur le rapport de Mme Vigneras, conseillère référendaire, les observations de la SAS Hannotin Avocats, avocat de la société Blue sky cruises, de la SARL Boré, Salve de Bruneton et Mégret, avocat de la direction nationale des gardes-côtes des douanes, du receveur interrégional de la recette interrégionale des douanes [Localité 1] et de la direction générale des douanes et droits indirects, et l'avis de M. Bonthoux, avocat général, à la suite duquel le président a demandé aux avocats s'ils souhaitaient présenter des observations complémentaires après débats en l'audience publique du 16 juin 2026 où étaient présents M. Vigneau, président, Mme Vigneras, conseillère référendaire rapporteure, M. Ponsot conseiller doyen, Mme Ducloz, M. Alt, Mme de Lacaussade, M. Gauthier, conseillers, Mme Lefeuvre et M. Maigret, conseillers référendaires, M. Bonthoux, avocat général, et M. Doyen, greffier de chambre,
 
 la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée, en application de l'article R. 431-5 du code de l'organisation judiciaire, du président et des conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
 
 Faits et procédure 
 
 1. Selon l'arrêt attaqué (Rouen, 20 juin 2024), le 30 janvier 2016, l'administration des douanes a contrôlé, en Martinique, le navire L'albatros, alors immatriculé aux îles Caïman, exploité depuis 2014 par la société Blue sky cruises, société de droit français.
 
 2. Par procès-verbal du 25 juin 2019, l'administration des douanes a notifié à cette société l'infraction d'abus au régime de l'admission temporaire valant importation sans déclaration.
 
 3. Le 29 juillet 2019, l'administration des douanes a émis un avis de mise en recouvrement (AMR) pour le recouvrement de la TVA à l'importation sur le navire et sur les avitaillements en carburant, d'octroi de mer et d'octroi de mer régional sur le navire ainsi que sur les avitaillements martiniquais, de taxe intérieure sur la consommation des produits énergétiques (TICPE) sur les avitaillements en carburant, de rémunération du comité professionnel des stocks stratégiques pétroliers et de taxe spéciale de consommation sur les avitaillements.
 
 4. Après rejet de sa réclamation contentieuse, la société Blue sky cruises a assigné l'administration des douanes en annulation de cette décision de rejet et de l'AMR ainsi qu'en décharge des droits réclamés.
 
 Examen des moyens
 
 Sur le premier moyen, le deuxième moyen et le troisième moyen, pris en ses troisième à sixième branches
 
 5. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ces griefs qui ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
 
 Mais sur le troisième moyen, pris en sa première branche
 
 Enoncé du moyen 
 
 6. La société Blue sky cruises fait grief à l'arrêt de confirmer le jugement, en particulier en ce qu'il rejette sa demande de décharge des taxes sur les avitaillements, tant métropolitains que martiniquais, alors « que la livraison de carburants à un navire, fût-il de plaisance ou d'agrément, est exonérée de droits d'accises, et notamment de taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques, dès lors que ledit navire est exploité à titre commercial par son propriétaire ; que si l'exonération de droits d'accises, en cas d'exploitation commerciale, requiert a priori de considérer l'activité déployée par l'utilisateur ultime du navire, cet utilisateur ultime n'est, au sens du droit de l'Union, en cas de fourniture par un professionnel d'une prestation complète de type croisière à un consommateur, pas ledit consommateur mais le professionnel, qui conserve la maîtrise de l'utilisation du navire, de sorte que le carburant acquis par cet utilisateur final du navire (ce que n'est pas le consommateur, qui n'utilise" pas le navire mais bénéficie d'une prestation complète ayant le navire pour support) s'inscrit bien dans le cadre d'une exploitation commerciale du bateau, exonérée de droits d'accises ; qu'au cas présent, la cour d'appel est partie du postulat que les personnes physiques montant à bord de l'Albatros, qu'elles fussent associées ou tiers à la société Blue Sky Cruises, auraient été les utilisateurs finaux" du navire ; qu'elle a ensuite déduit de la circonstance que ces personnes physiques n'avaient pas pour objectif d'y déployer une activité commerciale, mais de loisir, l'idée que devrait être écarté le bénéfice de l'exonération de droit d'accises prévu par le droit européen et national ; qu'on lit ainsi dans l'arrêt attaqué : […] pour déterminer si un navire est utilisé à des fins commerciales, la CJUE retient le critère de l'utilisateur final du navire (le locataire), et que l'affrètement ou la location d'un bateau à des fins de plaisance n'ouvre pas droit aux exonérations. En l'espèce, la société Blue Sky Cruises affecte l'Albatros à une utilisation de plaisance exclusivement, que ce soit à des tiers par l'intermédiaire de la société Fraser Yacht ou par contrat à ses associés. […] Ainsi, même si la société Blue Sky Cruises dégage un chiffre d'affaires en augmentation sur les exercices 2014 et 2015 dont 60% est rapporté par la location à des tiers, elle exerce une activité exclusive de plaisance pour laquelle l'utilisateur final n'exerce pas d'activité commerciale" ; qu'en statuant ainsi, cependant que les personnes physiques montant à bord du navire dans le cadre de contrats de prestations de services dont le navire ne constituait que le support, n'étaient pas les utilisatrices finales" dudit navire, seule la société Blue Sky Cruises ayant cette qualité, la cour d'appel, qui s'est prononcée par un motif inopérant, a violé l'article 265 bis du code des douanes, lu à la lumière de l'article 14 de la directive 2003/96/CE du 27 octobre 2003 restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l'électricité. »
 
 Réponse de la Cour 
 
 Vu l'article 265 bis, 1, c) du code des douanes, dans sa rédaction issue de la loi n° 2013-1278 du 29 décembre 2013, et l'article 1er, 3), de l'arrêté du 17 décembre 2015 fixant les modalités d'application de l'article 265 bis du code des douanes en matière d'exonération de la taxe intérieure de consommation pour les produits énergétiques utilisés comme carburant ou combustible à bord des navires :
 
 7. Selon le premier de ces textes, les produits énergétiques mentionnés à l'article 265 sont admis en exonération des taxes intérieures de consommation lorsqu'ils sont destinés à être utilisés comme carburant ou combustible à bord des navires de pêche, des navires utilisés par leur propriétaire ou la personne qui en a la disposition à la suite d'une location, d'un affrètement ou à tout autre titre à des fins commerciales, notamment pour les besoins d'opérations de transport de personnes, de transport de marchandises ainsi que pour la réalisation de prestations de services à titre onéreux. 
 
 8. Ces dispositions réalisent la transposition en droit interne des dispositions de l'article 14, paragraphe 1, sous c), de la directive 2003/96/CE du Conseil du 27 octobre 2003 restructurant le cadre communautaire de taxation des produits énergétiques et de l'électricité.
 
 9. Il résulte du second de ces textes que le bénéfice de l'exonération de la TICPE prévue au c du 1 de l'article 265 bis du code des douanes est ouvert aux utilisateurs de navires de commerce sous réserve du respect de conditions cumulatives, parmi lesquelles, l'affectation aux besoins d'une activité commerciale, et notamment, le transport de marchandises ou le transport de personnes ou la réalisation d'une prestation de service. Dans tous les cas, le bénéfice de l'exonération est conditionné à la réalisation d'une opération à titre onéreux au moyen du navire. Ce critère de l'affectation aux besoins d'une activité commerciale est toujours apprécié au regard de l'activité exercée par l'utilisateur final du navire, qu'il en soit propriétaire, locataire, ou utilisateur à tout autre titre. 
 
 10. La Cour de justice de l'Union européenne juge que l'exonération des droits d'accise prévue à l'article 14, paragraphe 1, sous c) de la directive 2003/96 est subordonnée au fait que les produits énergétiques soient utilisés comme carburant pour des opérations de navigation dans des eaux de l'Union à des fins commerciales, à savoir des utilisations où un bateau sert directement à la prestation de services à titre onéreux (arrêt du 13 juillet 2017, Vakaru Baltijos laivu statykla, C- 151/16, points 25, 26 et 29). 
 
 11. Elle en déduit que c'est l'utilisateur final, locataire ou affréteur, et l'utilisation ultime par lui du bateau qui sont pertinents aux fins de l'octroi du bénéfice de l'exonération des droits d'accise, et que c'est cette utilisation qui doit servir directement à la prestation de services à titre onéreux aux fins de cette exonération (arrêt du 16 septembre 2021, République italienne, C-341/20, point 36).
 
 12. Elle juge également que la finalité de la directive 2003/96 est de taxer les produits énergétiques en fonction de leur utilisation réelle et non pas d'instaurer des exonérations de caractère général (arrêt précité du 13 juillet 2017, C- 151/16, points 32 et 42).
 
 13. Selon la Cour de justice, la circonstance que l'affrètement d'un bateau puisse, outre la mise à disposition du bateau lui-même, comporter celle d'un équipage, et que le fréteur puisse, ce faisant, conserver la maîtrise de la conduite technique et nautique du bateau, ne saurait remettre en cause le fait que l'affréteur reste contractuellement maître de l'utilisation du bateau affrété, de sorte que c'est la nature de cette dernière utilisation qui détermine l'octroi éventuel du bénéfice de l'exonération des droits d'accise (arrêt précité du 16 septembre 2021, C-341/20, point 41).
 
 14. Elle retient toutefois que, lorsque tout en étant formellement qualifiés de contrats d'affrètement, des contrats comprennent la prestation d'un ensemble de services autres que les services de navigation, comparables à ceux qui sont proposés aux passagers d'un navire de croisière, et dont le contractant bénéficie en tant que personne transportée sans avoir la maîtrise de l'utilisation du bateau, ce dernier, dans la mesure où il sert directement et exclusivement à la prestation de ces services à des contractants n'étant en réalité que des passagers n'ayant aucune maîtrise de son utilisation, pourrait être considéré, aux fins de l'octroi du bénéfice de l'exonération des droits d'accise, comme étant utilisé à des fins commerciales au sens de l'article 14, paragraphe 1, sous c) de la directive 2003/96 (même arrêt, points 42 et 43).
 
 15. Pour rejeter les demandes de décharge du rappel de TICPE et d'annulation de l'AMR, l'arrêt énonce que, pour déterminer si un navire est utilisé à des fins commerciales, la Cour de justice de l'Union européenne retient le critère de l'utilisateur final du navire (le locataire), et que l'affrètement ou la location d'un bateau à des fins de plaisance n'ouvre pas droit aux exonérations. Il relève que la société Blue sky cruises affecte L'albatros à une utilisation de plaisance exclusivement, que ce soit à des tiers par l'intermédiaire de la société Fraser Yacht ou par contrat à ses associés. Il retient que la société Blue sky cruises exerce une activité exclusive de plaisance pour lequel l'utilisateur final n'exerce pas d'activité commerciale, plus de 60 % de son activité étant consacrée à des fins privées. Il en déduit que le navire L'albatros n'est pas affecté à une activité commerciale pour l'application de l'exonération en cause.
 
 16. En se déterminant ainsi, sans rechercher, comme elle y était invitée, si, pour chacun des contrats d'affrètement du navire L'albatros pour lesquels l'application de la TICPE au carburant consommé était contestée, ceux-ci ne comprenaient pas la prestation d'un ensemble de services autres que les services de navigation, dont les contractants bénéficiaient sans avoir la maîtrise de l'utilisation du navire, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision.
 
 Portée et conséquences de la cassation
 
 17. La cassation prononcée sur le fondement de la première branche du troisième moyen du pourvoi n'entraîne la cassation de l'arrêt attaqué, s'agissant des taxes sur les avitaillements, qu'en tant que, confirmant le jugement, il rejette les demandes de décharge des rappels de TICPE et d'annulation de l'AMR, en ce qu'il porte sur les rappels de TICPE.
 
 PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur les autres griefs, la Cour :
 
 CASSE ET ANNULE, mais seulement en ce que, confirmant le jugement, il rejette les demandes de décharge des rappels de TICPE réclamés et d'annulation de l'AMR du 29 juillet 2019, en tant qu'il porte sur les rappels de TICPE, l'arrêt rendu le 20 juin 2024, entre les parties, par la cour d'appel de Rouen ;
 
 Remet, sur ces points, l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel de Rennes ;
 
 Condamne le directeur général des douanes et droits indirects, le directeur national des garde-côtes des douanes et le receveur interrégional de la recette interrégionale des douanes [Localité 1] aux dépens ; 
 
 En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par le directeur général des douanes et droits indirects, le directeur national des garde-côtes des douanes et le receveur interrégional de la recette interrégionale des douanes [Localité 1] et les condamne à payer à la société Blue sky cruises la somme globale de 3 000 euros ;
 
 Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
 
 Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé publiquement le seize septembre deux mille vingt-six par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile et signé par le président, M. Ponsot, conseiller doyen en ayant délibéré, en remplacement de Mme Vigneras, conseillère référendaire rapporteure empêchée, et le greffier de chambre conformément aux dispositions des articles 452. 456 et 1021 du code de procédure civile.