Cour d'appel d'Aix-en-Provence, Chambre 4-8b, 14 mars 2024, n° 23/00241

COUR D'APPEL D'AIX-EN-PROVENCE

Chambre 4-8b



ARRÊT SUR RENVOI DE CASSATION



ARRÊT AU FOND 

DU 14 MARS 2024



N°2024/















Rôle N° RG 23/00241 - N° Portalis DBVB-V-B7H-BKSNA







URSSAF PACA





C/



[2] [2])



MNC - MISSION NATIONALE DE CONTROLE ET D'AUDIT DES ORGANISMES DE SECURITE SOCIALE























Copie exécutoire délivrée 

le :

à :

URSSAF PACA

Me Séverine ARTIERES

MNC





N° RG 23/00241 - N° Portalis DBVB-V-B7H-BKSNA



Jugement du TASS des Bouches-du-Rhône en date du 04 mai 2017

Arrêt de la Cour de Cassation en date du 16 Octobre 2022



DEMANDERESSE SUR RENVOI DE CASSATION

APPELANTE



URSSAF PACA,

demeurant [Adresse 4]



représenté par M. [D] [I] en vertu d'un pouvoir spécial





DEFENDERESSE SUR RENVOI DE CASSATION

INTIMEE



[2] ([2]), demeurant [Adresse 1]



représentée par Me Séverine ARTIERES, avocat au barreau de MARSEILLE













*-*-*-*-*



COMPOSITION DE LA COUR





En application des dispositions de l'article 945-1 du code de procédure civile, l'affaire a été débattue le 31 Janvier 2024, en audience publique, les parties ne s'y étant pas opposées, devant Madame Colette DECHAUX, Présidente de chambre, chargé d'instruire l'affaire.



Ce magistrat a rendu compte des plaidoiries dans le délibéré de la Cour composée de :





Madame Colette DECHAUX, Présidente de chambre,



Monsieur Benjamin FAURE, Conseiller

Mme Isabelle PERRIN, Conseiller





qui en ont délibéré.





Greffier lors des débats : Madame Anne BARBENES.



Les parties ont été avisées que le prononcé de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 14 Mars 2024.







ARRÊT



Contradictoire,



Prononcé par mise à disposition au greffe le 14 Mars 2024



Signé par Madame Colette DECHAUX, Présidente de chambre et Madame Anne BARBENES, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.















































EXPOSÉ DU LITIGE



A l'issue d'un contrôle portant sur les années 2013 à 2015 et sur l'application des législations de sécurité sociale, d'assurance chômage et de la garantie des salaires au sein de l'établissement industriel et commercial [3] [le cotisant], l'URSSAF Provence-Alpes-Côte d'Azur [l'URSSAF] lui a notifié par lettre d'observations en date du 20 septembre 2011 un redressement total de 3 738 954 euros portant sur 11 chefs de redressement.



Après échanges d'observations à l'issue desquelles le montant total du redressement a été ramené en cotisations et contributions à 1 131 874 euros, l'URSSAF lui a adressé une mise en demeure datée du 12 décembre 2011, portant sur un montant de 1 283 586 euros (dont 1 131 874 euros en cotisations et majorations et 151 712 euros en majorations).



Après rejet par la commission de recours amiable le 10 décembre 2012, le cotisant a saisi le 7 février 2013 un tribunal des affaires de sécurité sociale.



Par jugement en date du 5 février 2015, le tribunal des affaires de sécurité sociale des Bouches-du-Rhône, confirmé par arrêt de la cour d'appel d'Aix-en-Provence en date du 24 juin 2016, a :

* rejeté la fin de non-recevoir soulevée par l'URSSAF tirée du défaut de motivation de l'acte de saisine, 

* renvoyé l'affaire au fond à une autre audience.



Par jugement en date du 4 mai 2017, le tribunal des affaires de sécurité sociale des Bouches-du-Rhône a :

* constaté le rapprochement intervenu en cours d'instance sur le non-assujettissement à la cotisation AGS du cotisant en sa qualité d'employeur de droit public emportant minoration du montant des redressements ramenés respectivement de 20 063 euros à 19 998 euros (point 4), de 167 265 euros à 166 757 euros (point 5), de 15 282 euros à 15 120 euros (point 6), de 672 575 euros à 668 759 euros (point 9) et de 25 416 euros à 25 078 euros (point 11), représentant au total une minoration de redressement à hauteur de 4 889 euros, 

* accueilli favorablement le cotisant sur ses demandes portant sur les chefs de redressement n°4, 5 et 6, tenant à un cas de rupture non forcée du contrat de travail en période de stage, et à deux ruptures conventionnelles, ainsi que sur les points n°9 et 10 en matière d'avantages en nature par attribution de carte de circulation aux ayants droit et aux retraités,

* débouté le cotisant de ses demandes et prétentions s'agissant du chef de redressement n°11 sur les limites d'exonération en matière de rupture forcée du contrat de travail,

* renvoyé les parties en phase amiable afin de déterminer le montant des sommes à recouvrer par l'URSSAF auprès du cotisant des suites de la procédure de contrôle en litige,

* débouté les parties du surplus de leurs demandes et prétentions,

* dit n'y avoir lieu à statuer sur les dépens et à application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile.



L'URSSAF a relevé régulièrement appel dans des conditions de délai et de forme qui ne sont pas discutées.



Par arrêt en date du 6 novembre 2020, la cour d'appel d'Aix-en-Provence a infirmé le jugement du 4 mai 2017 en ce qu'il a accueilli favorablement le cotisant sur ses demandes portant sur les chefs de redressement n°5 et 6, tenant à deux ruptures conventionnelles, ainsi que sur les points n°9 et 10 en matière d'avantages en nature par attribution de carte de circulation aux ayants droit et aux retraités, et en ce qu'il a débouté le cotisant de ses demandes et prétentions s'agissant du chef de redressement n°11 sur les limites d'exonération en matière de rupture forcée du contrat de travail et, statuant à nouveau, a:

* validé les chefs de redressement n°5 et 6 relatifs aux indemnités versées aux salariés en droit de bénéficier d'une pension de retraite, 

* débouté le cotisant de ses demandes portant sur le chef de redressement n°9 relatif aux avantages en nature par attribution de cartes de circulation aux ayants droit, sauf en ce qu'il y a lieu de le minorer concernant l'année 2009,

* validé le montant du redressement n°9 pour les années 2008 et 2010, mais minoré le redressement pour l'année 2009, admettant l'assiette retenue par le cotisant pour le calcul de la valeur réelle de l'avantage en nature,

* annulé le chef de redressement n°11 relatif aux limites d'exonération de ruptures forcées du contrat de travail,

* condamné le cotisant à payer les majorations de retard à l'URSSAF, après déduction de celles relatives aux chefs de redressement n°4, 10 et 11 et de celles relatives au point n°9 partiellement annulé pour l'année 2009,

* constaté que l'URSSAF devra procéder aux remboursements des sommes versées par le cotisant au titre des redressements annulés,

* confirmé pour le surplus le jugement du 4 mai 2017 rendu par le tribunal des affaires de sécurité sociale des Bouches-du-Rhône,

* dit n'y avoir lieu à application sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile,

* dit que chaque partie conservera la charge de ses dépens.



Par arrêt en date du 13 octobre 2022, la Cour de cassation (2 Civ., pourvoi n°21-10.175) a cassé et annulé l'arrêt précité, mais seulement en ce qu'il :

- minore le montant du chef de redressement n°9 pour l'année 2009, admettant l'assiette retenue par le cotisant pour le calcul de la valeur réelle de l'avantage en nature,

- annule les chefs n°10 et n°11 du redressement notifié au cotisant selon lettre d'observations du 20 septembre 2011,

- condamne celui-ci à payer les majorations de retard à l'URSSAF, après déduction de celles relatives aux chefs de redressement n°10 et n°11, et celles relatives au chef de redressement n°9 partiellement annulé pour l'année 2009,

- constate que l'URSSAF devra procéder aux remboursements des sommes versées par le cotisant au titre des chefs de redressement n°10 et n°11 annulés, et du chef de redressement n°9 partiellement annulé pour l'année 2009,

et après avoir remis l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt, les a renvoyées devant la cour d'appel d'Aix-en-Provence autrement composée.



L'URSSAF a saisi par lettre recommandée avec avis de réception expédiée le 4 janvier 2023, la présente cour prise en sa qualité de cour de renvoi.



Par conclusions n°2 réceptionnées par le greffe le 25 janvier 2024, reprises oralement à l'audience, auxquelles il est expressément renvoyé pour l'exposé plus ample de ses moyens et arguments, l'URSSAF sollicite l'infirmation du jugement entrepris en ce qu'il a accueilli l'argumentation du cotisant sur les points 9 et 10, et sa confirmation en ce qu'il a confirmé le bien fondé du point 11et demande à la cour, statuant à nouveau dans les limites de l'arrêt de cassation du 13 octobre 2022 de:

* confirmer le bien fondé du point n°9 afférent à l'avantage en nature tenant à l'attribution de cartes de circulation aux ayants droit des salariés du cotisant pour la somme de 672 575 euros (hors majorations de retard),

* confirmer le bien fondé du point n°10 afférent à l'avantage en nature tenant à l'attribution de cartes de circulation aux retraités du cotisant pour la somme de 236 163 euros (hors majorations de retard),

* constater qu'elle a procédé au remboursement de la somme de 624 694 euros en février 2021 au titre de l'arrêt du 6 novembre 2020 partiellement cassé,

* condamner le cotisant à lui payer la somme de 934 154 euros augmentée des majorations de retard restant dues au titre de la mise en demeure du 12 décembre 2011,

* condamner le cotisant à lui payer la somme de 3 000 euros ainsi qu'aux dépens.



Par conclusions réceptionnées par le greffe le 24 janvier 2024, soutenues oralement à l'audience, auxquelles il est expressément renvoyé pour l'exposé plus ample de ses moyens et arguments, le cotisant sollicite la confirmation du jugement entrepris en ce qu'il a annulé les chefs de redressement n°9 et 10 et son infirmation en ce qu'il a maintenu le chef de redressement n°11.

A titre subsidiaire, il demande à la cour de minimiser les montants des différents chefs de redressement contestés.

En tout état de cause, il lui demande de:

* débouter l'URSSAF de ses demandes de condamnation au titre des majorations de retard,

* débouter l'URSSAF de sa demande sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile,

* condamner l'URSSAF au paiement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile.





MOTIFS



Par suite de la cassation partielle, le litige dont est saisie la cour, porte sur les chefs de redressements suivants :

* n°9: avantages en nature: attribution de cartes de circulation (ayants droit), années 2008, 2009 et 2010, d'un montant total de 960 820 euros, ramené par les inspecteurs du recouvrement à 672 575 euros au total, 

* n°10: avantages en nature: attribution de cartes de circulation aux retraités, années 2008, 2008, 2010, d'un montant total de 258 114 euros, ramené par les inspecteurs du recouvrement à 236 163 euros au total, 

* n°11: cotisations- rupture forcée de contrat de travail: limites d'exonérations, année 2010, d'un montant de 25 416 euros. 





1- Sur le chef de redressement n°9: avantage en nature: attribution de carte de circulation (ayants droit) : 



La Cour de cassation a dit que :

* il résulte des articles L.242-1 du code de la sécurité sociale et 6 de l'arrêté interministériel du 10 décembre 2002 relatif à l'avantage en nature en vue du calcul des cotisations de sécurité sociale que lorsque ne sont pas réunies les conditions d'application de la tolérance instituée par la circulaire n°DSS/SDFSS/5 B n°2003-07 du 7 janvier 2003, qui prévoit que les fournitures de produits et services réalisés par l'entreprise à des conditions préférentielles ne constituent pas des avantages en nature, dès lors que leurs réductions tarifaires n'excèdent pas 30 % du prix de vente public normal, toutes taxes comprises, l'avantage doit être évalué d'après sa valeur réelle, laquelle s'apprécie en fonction de l'économie réalisée par le salarié, 

* en énonçant que le document d'analyse produit par le cotisant précise le nombre de passages et de validations de la carte de circulation attribuée à titre gratuit aux conjoints et enfants des salariés, et en retenant que ce document permet d'évaluer la valeur réelle de l'avantage consenti aux ayants droit des salariés pour l'année 2009, pour écarter l'évaluation faite par l'URSSAF de l'avantage en nature constitué par la remise gratuite d'une carte annuelle de transport illimité sur la base du prix de vente au public de la carte et minorer le montant du redressement pour l'année 2009, alors que l'économie réalisée par le salarié doit être calculée non pas en fonction de l'usage réel fait par chacun des bénéficiaires du titre gratuit dont il disposait, mais selon le prix que le salarié aurait dû acquitter pour acquérir une carte permettant une prestation équivalente, 

la cour d'appel a violé les textes précités.



Exposé des moyens des parties :



Tout en reconnaissant que la convention collective nationale étendue des transports publics urbains prévoit, en ses articles 25 et 26, la fourniture gratuite, aux ayants droit des salariés qui en font la demande, une carte de circulation sur le réseau utilisable à leur guise, l'URSSAF soutient que l'avantage en nature ainsi attribué doit être soumis à cotisations d'après leur valeur réelle et qu'il incombe à l'employeur, par application des dispositions de l'article R.242-5 du code de la sécurité sociale, d'apporter les éléments précis permettant de procéder à l'évaluation de l'avantage. 

Elle relève que le prix public le plus bas de la carte annuelle de circulation hors catégorie spécifique diffère selon l'âge et/ou la situation d'étudiant, et précise que lors du contrôle, le cotisant a communiqué le nombre exact de cartes attribuées en 2009 aux ayants droit de moins de 26 ans et de 26 ans et plus, ce qui a permis d'évaluer l'avantage en nature d'après sa valeur réelle et qu'en l'absence d'éléments concernant les années 2008 et 2010, il a été retenu pour le redressement comme référence les chiffres de 2009. 

Elle critique le jugement ayant retenu pour annuler ce redressement que la situation des ayants droit des salariés du cotisant échappait à la relation de travail seule susceptible d'assujettissement à cotisations et contributions sociales, soulignant que les salariés, leurs conjoints et enfants, mais également d'anciens salariés (retraités, pré-retraités, invalides) bénéficient selon les cas, sur demande ou sans demande de leur part, d'une carte de transport permettant de circuler gratuitement ou à tarif réduit (notamment pour les enfants) sur le réseau public des transports, qui faisaient ainsi une économie de frais de transport et que c'est à l'occasion de leur travail que les salariés bénéficiaient, avec leur famille, de ces réductions tarifaires.

Elle argue que le nouvel argument portant sur le contrat souscrit entre la communauté urbaine et le cotisant se heurte au principe de la concentration des moyens, le tribunal ne s'étant pas prononcé antérieurement sur ce point et relève que la communauté urbaine est un tiers à la procédure. 



Le cotisant réplique, en se fondant sur les articles L.311-2 et L.242-1 du code de la sécurité sociale, que l'absence de tout contrat de travail exclut tout assujettissement à cotisations et contributions sociales, alors que les ayants droit de ses salariés ne sont pas liés par un contrat de travail ainsi que retenu par le jugement.

Il argue avoir conclu avec la communauté urbaine un contrat d'obligation de service public, par lequel l'exploitation des réseaux de transports urbains lui a été confiée, et que c'est la communauté urbaine qui fixe la grille tarifaire des titres de transport et ainsi la gratuité pour les ayants droit des salariés au regard de la convention collective des transports publics urbains.

Subsidiairement, il soutient que le montant du redressement doit être minoré, arguant que les cartes de circulations données aux ayants droit ne sont pas créditées d'un abonnement annuel illimité mais d'un droit ouvert à utilisation, que l'avantage réel correspond à l'utilisation de la carte et que rien ne justifie un redressement forfaitaire basé sur le prix de l'abonnement annuel a minima pour l'année 2009, pour laquelle il a justifié la valeur réelle de l'avantage consenti. 

Il se prévaut de l'analyse transmise lors du contrôle faisant ressortir que pour 85% des ayants droit de plus de 26 ans et 72% des ayants droit de moins de 26 ans, la valeur d'utilisation des cartes de circulation est inférieure à la valeur des abonnements annuels de transport puisque 17% des ayants droit de plus de 26 ans et 15% des ayants droit de 26 ont utilisé leur carte moins d'une fois par mois et 50% des ayants droit de plus de 26 ans et 42% des ayants droit de moins de 26 ans ont utilisé leur carte moins d'une fois par semaine. Il en tire la conséquence pour l'année 2009, que l'avantage en nature correspondant aux cartes de circulation pour les ayants droit doit être calculé par rapport à la valorisation réelle, donc celle basée sur le prix des voyages réalisés plafonné au prix de l'abonnement en y appliquant, comme admis par l'URSSAF, l'abattement de 30% retenu pour la fourniture gratuite ou à tarif préférentiel des produits réalisés ou vendus en application de l'article 2.4 de la circulaire du 7 janvier 2003, et qu'ainsi ces cartes de circulation auraient dû être valorisées à 245 708.06 euros et non à 628 614 euros. Il ajoute que cette méthode de calcul a été validée par l'URSSAF lors des contrôles ultérieurs (en 2017 portant sur les années 2014 à 2016) et argue qu'il convient de retenir une méthode de valorisation fortement minimisée sur la base de celle admise par l'Agence centrale des organismes de sécurité sociale selon la convention signée le 15 décembre 2021 avec l'UTP.





Réponse de la cour :





Par application des dispositions de l'article L.242-1 alinéa 1 du code de la sécurité sociale sont assujetties à cotisations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entreprise d'un tiers à titre de pourboire. 



Il résulte de l'article 6 de l'arrêté du 10 décembre 2002 relatif à l'évaluation des avantages en nature en vue du calcul des cotisations de sécurité sociale que le montant des avantages en nature autres que ceux mentionnés aux articles 1er, 2, 3, 4 et 5 est déterminé dans tous les cas d'après la valeur réelle arrondie à la dizaine de centimes d'euro la plus proche.



La Cour de cassation a jugé que lorsque ne sont pas réunies les conditions d'application de la tolérance instituée par la circulaire du 7 janvier 2003, qui prévoit que les fournitures de produits et services réalisés par l'entreprise à des conditions préférentielles ne constituent pas des avantages en nature dès lors que leurs réductions tarifaires n'excèdent pas 30 % du prix de vente public normal, toutes taxes comprises, l'avantage doit être évalué d'après sa valeur réelle, laquelle s'apprécie en fonction de l'économie réalisée par le salarié.



Par ailleurs, la charge de la preuve de la valeur réelle de l'avantage pèse sur l'employeur.





L'article R.242-5 alinéa 1 du code de la sécurité sociale, pris dans sa réaction applicable issue 

du décret 2009-1596 du 18 décembre 2009, dispose que lorsque la comptabilité d'un employeur ne permet pas d'établir le chiffre exact des rémunérations servant de base au calcul des cotisations dues, le montant des cotisations est fixé forfaitairement par l'organisme chargé du recouvrement. Ce forfait est établi compte tenu des conventions collectives en vigueur ou, à défaut, des salaires pratiqués dans la profession ou la région considérée. La durée de l'emploi est déterminée d'après les déclarations des intéressés ou par tout autre moyen de preuve. Lorsque l'employeur ou le travailleur indépendant ne met pas à disposition les documents ou justificatifs nécessaires à la réalisation du contrôle engagé en application de l'article L. 243-7 ou lorsque leur présentation n'en permet pas l'exploitation, le montant des cotisations est fixé forfaitairement par l'organisme chargé du recouvrement, dans les conditions prévues au présent article.



La convention collective nationale des réseaux de transports publics urbains de voyageurs du 11 avril 1986 dispose en son article 25 qu'il est remis, à leur demande, aux conjoints des agents titulaires, aux agents retraités, aux préretraités ou aux invalides ne travaillant pas et ayant une ancienneté de quinze ans dans l'entreprise, une carte de circulation leur permettant de se déplacer gratuitement sur le réseau de l'entreprise, et l'article 26 précise qu'il est accordé des facilités de circulation :

a) aux conjoints d'agents de retraités ou invalides, 

b) aux veufs ou veuves d'agents,

et que les enfants des agents poursuivant leurs études ou en apprentissage et ouvrant droit aux prestations familiales bénéficient jusqu'à dix-huit ans d'une réduction de 75 % sur le tarif normal.



Il résulte donc de ces dispositions conventionnelles que la remise d'une carte de circulation permettant aux conjoints et aux enfants des agents, sous les conditions définies, de bénéficier d'une carte de circulation leur permettant de se déplacer gratuitement sur le réseau de l'entreprise ou de réductions tarifaires sur le tarif normal, sont liées au contrat de travail existant entre le cotisant et son salarié.



Il s'ensuit que bien que ces ayants droit ne soient pas liés au cotisant par un contrat de travail pour autant ils bénéficient du fait de l'existence d'un tel contrat liant leur auteur au cotisant d'un avantage en nature caractérisé par des conventions tarifaires.



La circonstance que les dites conditions tarifaires soient fixées par un tiers auquel est lié le cotisant en raison de la convention d'exploitation du réseau de transports urbains conclu avec la communauté urbaine est inopérante, dés lors que l'avantage qui en est résulte est lié au contrat de travail de son salarié, par les dispositions conventionnelles sus rappelées.



L'avantage résultant de la mise à disposition de la carte de circulation ou de facilités de circulations aux ayants droit des salariés, doit être assujetti aux cotisations et contributions sociales et doit être évalué d'après sa valeur réelle, laquelle s'apprécie en fonction de l'économie réalisée par le salarié.



En l'espèce, il résulte de la lettre d'observations que les inspecteurs du recouvrement ont constaté que le cotisant fournit aux ayants droit des agents qui en font la demande une carte de circulation sur le réseau qu'ils peuvent utiliser à leur guise, et que le cotisant a soumis à cotisations un avantage en nature d'un montant de 9.44 euros mensuel par carte attribuée soit 113.28 euros annuel pour les salariés concernés.

Après avoir rappelé les dispositions de l'article 6 de l'arrêté du 10 décembre 2002, de la circulaire ministérielle du 7 janvier 2003, et de la circulaire interministérielle DSS/SDFSSS/5B/2005/389 du 19 août 2005, ils ont précisé avoir retenu:

* le nombre exact de cartes attribuées aux ayants droit pour l'année 2009, communiqué par le cotisant, pour évaluer l'avantage en nature à un montant total de 1 108 740 euros, 

* en l'absence d'éléments communiqués, pour les années 2008 et 2010, le même chiffre, en application de l'article R.242-5 du code de la sécurité sociale, 

et ont chiffré le montant total de ce chef de redressement à 960 820 euros dont 319 28 euros pour 2009, 321 101 euros pour 2010 et 320 435 euros pour 2011.



Dans leur réponse aux observations du cotisant, ils ont indiqué appliquer l'abattement de 30% pour les produits de l'entreprise et ramener pour les trois années considérées à 672 575 euros ce chef de redressement soit 223 499 euros pour 2008, 224 771 pour 2009, et 224 305 euros pour 2010.









La circulaire n°DSS/SDFSS/5 B n°2003-07 du 7 janvier 2003 (article 2.4) instaure une tolérance en considérant que 'les fournitures de produits et services réalisés par l'entreprise à des conditions préférentielles ne constituent pas des avantages en nature dès lors que leurs réductions tarifaires n'excèdent pas 30 % du prix de vente public normal, toutes taxes comprises. L'évaluation doit être effectuée par référence au prix de vente toutes taxes comprises pratiqué par l'employeur pour le même produit ou le même service, à un consommateur non salarié de l'entreprise'.



Il résulte de la réponse apportée à la question n°93 dans la circulaire interministérielle DSS/SDFSSS/5B/2005/389 du 19 août 2005 que le prix public à retenir est le prix toutes taxes comprises le plus bas pratiqué dans l'année pour la vente du même produit à la clientèle.



Une tolérance administrative, qui est dépourvue de caractère normatif, est d'interprétation stricte.



L'argument de l'URSSAF selon lequel le principe de la concentration des moyens se heurte à ce qu'elle qualifie elle-même 'd'argument', portant sur le contrat souscrit entre la communauté urbaine et le cotisant, procède d'une confusion des notions de moyens et d'arguments et d'une mauvaise compréhension de l'arrêt de l'Assemblée plénière du 7 juillet 2006 (n°04-10.673) qu'elle cite, rendu sur un arrêt de cour d'appel ayant retenu une fin de non-recevoir tirée de l'autorité de chose jugée, ce qui implique que le premier jugement était devenu définitif, alors qu'en l'espèce, le jugement du 4 mai 2017 ne l'est pas pour avoir été frappé d'appel.



De plus, l'article 563 du code de procédure civile dispose que pour justifier en appel les prétentions qu'elles avaient soumises au premier juge, les parties peuvent invoquer des moyens nouveaux, produire de nouvelles pièces ou proposer de nouvelles pièces.



De même, l'arrêt de la Cour de cassation du 12 mai 2016 (n°15-16.743) cité par l'URSSAF est sans incidence pour porter également sur une fin de non-recevoir tirée de l'autorité de chose jugée.



La convention conclue entre l'Union des transports publics et ferroviaires (dite UTP) et l'URSSAF caisse nationale, relative à la détermination d'un avantage en nature et d'un avantage de retraite pour l'octroi de cartes de services ou de circulation utilisables sur les réseaux de transports publics urbains, en date du 15 décembre 2021, ne peut servir de base pour l'évaluation dans le cadre du présent litige de l'avantage en nature, pour être postérieure aux années 2018, 2019 et 2010 concernées par les redressements. 



Les prix publics retenus par les inspecteurs de recouvrement pour le calcul de l'avantage en 2009 sont de 420 euros pour la carte annuelle de circulation 'hors catégorie spécifique' et de 240 euros pour les moins de 26 ans et les étudiants.



Ils ne sont pas contredits par le cotisant, et la comparaison faite par les inspecteurs du recouvrement avec le plus bas prix des cartes de circulation proposées à la vente des autres usagers est conforme aux prescriptions de la circulaire instaurant la tolérance administrative.



De plus, le cotisant ne conteste pas que ces cartes de circulations des ayants droit leur permettant, sur la période considérée, un usage illimité, il s'ensuit que la valeur réelle de l'avantage en nature en résultant doit être appréciée au regard du prix de vente aux usagers d'une carte de circulation présentant les mêmes caractéristiques, c'est à dire permettant un nombre illimité de voyages, et sa pièce 14 qui se limite à ses observations datées du 11 juin 2011 sans qu'y soit annexée 'l'étude jointe' est dépourvue de caractère probant.



Or la charge de la preuve de la valeur réelle de l'avantage pèse sur l'employeur.



Il s'ensuit que l'évaluation faite par l'URSSAF de l'assiette soumise à cotisations sur la base de [(1 633 cartes x 240) + (1 205 certes x 430 euros ) - 292 282 euros de l'avantage en nature déjà cotisé ], avec application, suite aux observations du cotisant de l'abattement de 30% correspond à l'économie réalisée par le salarié et par conséquent à la valeur réelle de cet avantage.



Le chef de redressement n°9 doit donc par infirmation du jugement entrepris être validé pour son montant ramené en cotisations et contributions à 672 575 euros.





2- Sur le chef de redressement n°10: avantage en nature: attribution gratuite de carte de circulation aux retraités : 



La Cour de cassation a dit que :

*selon l'article L.242-1 du code de la sécurité sociale pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail

* la seule circonstance que des avantages soient attribués par l'ancien employeur après la rupture du contrat de travail, ne fait pas obstacle, par principe, à ce que ces sommes soient intégrées dans l'assiette des cotisations définie par ce texte, sous réserve qu'elles aient été versées en contrepartie ou à l'occasion du travail

* en retenant pour annuler ce chef de redressement que s'il est constant que les retraités et leurs ayants droit n'auraient pas bénéficié de cette carte s'ils n'avaient pas été par le passé salariés de l'entreprise, cet avantage ne peut être qualifié de rémunérations versées à l'occasion ou en contrepartie du travail, dès lors que le lien de subordination fait défaut et qu'un retraité ne peut être, par définition, qualifié de travailleur, au sens de l'article L. 242-1, 

la cour d'appel a violé le texte susvisé.





Exposé des moyens des parties :





Reprenant partiellement les mêmes moyens que ceux soutenus pour le chef de redressement n°9, l'URSSAF argue que l'économie résultant pour les bénéficiaires de l'avantage consenti aux retraités en leur attribuant gratuitement une carte de circulation sur le réseau utilisable à leur guise caractérise un avantage en nature, en raison de leur appartenance passée à l'entreprise et reprend les mêmes développements concernant l'évaluation de cet avantage sur la base du nombre exact de cartes attribuées aux retraités en 2009.

Elle conteste que le protocole du 15 décembre 2021, postérieur au contrôle, puisse être applicable.





Le cotisant lui oppose d'une part une décision implicite de l'URSSAF en soutenant que ce point a déjà donné lieu à vérification lors du contrôle portant sur la période du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2017 (lettre d'observations du 29 août 2008), soulignant qu'il en avait été ainsi lors des précédents contrôle (lettres d'observations des 19 décembre 2005 et 15 juin 2011) et que l'Agence centrale des organismes de sécurité sociale, dans un relevé de décision du 1er mars 2001, a admis de négliger les avantages 'cartes de circulation' servis aux retraités. 

Il soutient d'autre part que l'absence de contrat de travail exclut toute cotisation ou contribution sociale.

Subsidiairement, il conteste le montant du redressement, arguant que l'avantage réel correspond à l'utilisation de la carte et non au prix d'un abonnement annuel illimité et qu'il convient de retenir une méthode de valorisation fortement minimisée sur la base de celle admise par l'Agence centrale des organismes de sécurité sociale selon la convention signée le 15 décembre 2021 avec l'UTP.





Réponse de la cour :



- sur l'existence d'une décision implicite d'acceptation de pratique :



L'article R.243-59 dernier alinéa du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction applicable issue du décret n°2007-546 du 11 avril 2007, dispose que l'absence d'observations vaut accord tacite concernant les pratiques ayant donné lieu à vérification, dès lors que l'organisme de recouvrement a eu les moyens de se prononcer en toute connaissance de cause. Le redressement ne peut porter sur des éléments qui, ayant fait l'objet d'un précédent contrôle dans la même entreprise ou le même établissement, n'ont pas donné lieu à observations de la part de cet organisme.



Il s'ensuit qu'il ne peut y avoir décision implicite d'admission de pratique, que s'il est établi que cette pratique existait déjà, dans des conditions identiques et que l'inspecteur du recouvrement l'a vérifiée dans le cadre d'un contrôle dans la même entreprise ou le même établissement.



En l'espèce, la lettre d'observations du 29 août 2008 concerne certes un contrôle du cotisant, et comporte un chef de redressement n°10 'avantage en nature: cartes de circulations' mais qui ne porte que sur 'les cartes de circulations attribuées gratuitement aux salariés'.



Il ne peut se déduire de la phrase 'par ailleurs, les cartes de circulation attribuées gratuitement aux enfants, conjoints, ... des salariés font l'objet d'une évaluation au titre de l'avantage en nature' que lors de ce contrôle, ait été examinée l'attribution gratuite de cartes de circulation aux retraités, ni que la pratique du cotisant ait été validée.



Il ne résulte pas davantage de la lettre d'observations du 19 novembre 2005, que le contrôle ait porté sur les cartes de circulation attribuées gratuitement (que ce soit aux salariés, leurs ayants droit ou les retraités) et si celle du 15 juin 2001, comporte un chef de redressement n°4 'avantages en nature: cartes de circulation' pour autant, seul 'l'avantage en nature des ayants droit des salariés' a fait l'objet d'un examen (et a donné lieu à redressement).



Ainsi, il ne peut être considéré que lors d'un précédent contrôle, a été examiné l'avantage en nature résultant de l'attribution gratuite de carte de circulation aux retraités, et par suite qu'il y ait pu y avoir une décision implicite d'admission de pratique.



Le cotisant est donc mal fondé en ce moyen.





- sur le bien fondé de ce chef de redressement :



La cour a rappelé dans le cadre de l'examen du chef de redressement n°9 les dispositions des articles L.242-1 et 25 de la convention collective nationale des réseaux de transports publics urbains de voyageurs du 11 avril 1986.



Il résulte de ces dispositions conventionnelles que la remise d'une carte de circulation permettant aux retraités, de bénéficier d'une carte de circulation leur permettant de se déplacer gratuitement sur le réseau de l'entreprise est liée à leur qualité de retraités de celle-ci. 



La remise de telles cartes de circulation est donc la conséquence du contrat de travail ayant lié l'employeur à ses salariés devenus retraités.



Il s'ensuit que bien que ceux-ci ne soient plus dans les liens d'un contrat de travail avec le cotisant, pour autant c'est en raison de leur précédente qualité de salarié du cotisant qu'ils bénéficient d'un avantage en nature caractérisé par la remise gratuite d'une carte de circulation sur le réseau, et cet avantage, effectivement assujetti pour les retraités aux seules contributions sociales, doit être évalué d'après sa valeur réelle, laquelle s'apprécie en fonction de l'économie réalisée par le salarié devenu retraité.



En l'espèce, les inspecteurs du recouvrement ont constaté que le cotisant fournit aux retraités une carte de circulation sur le réseau qu'ils peuvent utiliser à leur guise et qu'aucune contribution sociale n'a été versée par le cotisant sur cet avantage.



Ils ont considéré que devait être réintégré dans l'assiette des contributions sociales la totalité de l'avantage en nature en retenant le même argumentaire que pour le chef de redressement n°9, en mentionnant la communication par le cotisant du nombre exact de cartes attribuées.



Les prix publics retenus par les inspecteurs de recouvrement pour le calcul de l'avantage en 2009 est de 420 euros pour la carte annuelle de circulation 'hors catégorie spécifique' et de 240 euros pour les moins de 26 ans et les étudiants, ne sont pas contredits par le cotisant, et la comparaison faite par les inspecteurs du recouvrement avec le plus bas prix des cartes de circulation proposées à la vente des autres usagers est conforme aux prescriptions de la circulaire instaurant la tolérance administrative.



En réponse aux observations du cotisant, les inspecteurs du recouvrement ont indiqué 'retenir le nombre de cartes attribuées par la valeur du prix public de l'abonnement' mais avoir relevé une erreur dans le taux CSG CRDS appliqué et ont ramené le montant total du redressement à 236 163 euros (soit 78 721 euros pour 2008, 75 721 euros pour 2009 et 78 721 euros pour 2010).



La cour vient de juger que la convention conclue entre l'Union des transports publics et ferroviaires (dite UTP) et l'URSSAF caisse nationale, en date du 15 décembre 2021, ne peut servir de base pour l'évaluation dans le cadre du présent litige de l'avantage en nature, pour être postérieure aux années 2018, 2019 et 2010 concernées par les redressements. 



Le document 'relevé de décision du 1er mars 2001" invoquée par l'appelante est dépourvue de caractère normatif.



Il s'ensuit que l'évaluation faite de l'assiette soumise à cotisations sur la base de [(2 577 cartes x 420) + (110 cartes x 240 euros)] soit un total de 1 108 710 euros correspond à l'économie réalisée par le retraité et par conséquent à la valeur réelle de cet avantage.



Le chef de redressement n°10 doit donc par infirmation du jugement entrepris être validé pour son montant ramené en contributions à 236 163 euros.





3- Sur le chef de redressement °11: cotisations- rupture forcée de contrat de travail: limites d'exonérations (année 2010) d'un montant de 25 416 euros :





La Cour de cassation a dit que :

* aux termes de l'article R. 243-59, alinéa 5, du code de la sécurité sociale, dans sa rédaction issue du décret n°2007-546 du 11 avril 2007, applicable à la date du contrôle litigieux,les inspecteurs du recouvrement communiquent à l'employeur ou au travailleur indépendant un document daté et signé par eux mentionnant l'objet du contrôle, les documents consultés, la période vérifiée et la date de la fin du contrôle. Ce document mentionne, s'il y a lieu, les observations faites au cours du contrôle, assorties de l'indication de la nature, du mode de calcul et du montant des redressements envisagés,

* l'agent de contrôle n'est pas tenu de préciser dans la lettre d'observations le détail des calculs effectués pour chaque chef de redressement,

* en relevant, pour annuler le chef de redressement relatif aux limites d'exonération des indemnités de rupture forcée du contrat de travail, que la lettre d'observations notifiée le 3 octobre 2011 comprend un tableau exposant diverses cotisations dues pour un montant total de 25 416 euros, mais ne précise pas le montant des indemnités perçues par chacun des trois salariés concernés, se contentant de mentionner le montant global des cotisations assis sur une assiette de 84 468 euros, sans exposer un quelconque mode de calcul du redressement, 

* alors que la lettre d'observations précisait la nature du chef de redressement envisagé, le contenu et les modalités d'application des textes législatifs et réglementaires invoqués, l'assiette et le montant de ce redressement, ainsi que les taux de cotisations et contributions appliqués à cette assiette, de sorte qu'il avait été satisfait aux exigences du texte susvisé, 

la cour d'appel a violé l'article sus visé.





Exposé des moyens des parties :



Le cotisant conteste ce chef de redressement, en soutenant que les trois salariés concernés, bien qu'ayant des responsabilités importantes, étaient tous titulaires d'un contrat de travail pour lequel ils exerçaient des fonctions techniques spécialisées, dans le cadre d'un lien de subordination et qu'aucun n'était titulaire d'un mandat social.

Il argue que le redressement s'inscrit dans le cadre de trois ruptures conventionnelles, que la lettre d'observations ne donne aucune explication permettant de comprendre les modalités de calcul du redressement opéré, et relève que l'article R.243-59 du code de la sécurité sociale dans sa rédaction applicable aux contrôles engagés à partir du 11 juillet 2016 précise que les observations doivent par chef de redressement, indiquer les modalités d'application des textes législatifs et réglementaires invoqués, les assiettes, les modes de calcul et les montants des redressements envisagés. 

Il soutient que si la Cour de cassation a considéré au visa de ce même article que la lettre d'observations respectait les prescriptions réglementaires, dans d'autres décisions, elle a pu considérer que le fait que la lettre d'observations ne mentionne pas le mode de calcul des redressements envisagés est de nature à entraîner la nullité du contrôle et l'annulation des redressements subséquents (2e Civ., 18 septembre 2014, n°13621.682).





L'URSSAF réplique que l'agent de contrôle n'est pas tenu de préciser dans la lettre d'observations le détail des calculs effectués pour chaque redressement, que les dispositions applicables de l'article R.243-59 ont été respectées, et détaille dans ses conclusions pour chacun des trois salariés concernés les modalités de calcul retenues pour le redressement en précisant le montant de l'indemnité de rupture perçue, celui de l'indemnité conventionnelle, de la rémunération annuelle, ainsi que la limite d'exonération la plus élevée (montant de l'indemnité conventionnelle de licenciement/ montant total de l'indemnité versée), et le plafond du plafond annuel de sécurité sociale en 2010.



Réponse de la cour :



La teneur des dispositions applicables de l'article R.243-59 du code de la sécurité sociale a été rappelée par l'arrêt de la Cour de cassation dont la teneur vient d'être reprise, en rappelant en outre sa jurisprudence constante selon laquelle l'agent de contrôle n'est pas tenu de préciser dans la lettre d'observations le détail des calculs effectués pour chaque chef de redressement.



Le cotisant ne peut utilement invoquer des dispositions de l'article R.243-59 concernant des contrôles engagés à partir du 11 juillet 2016 pour un contrôle qui s'est déroulé en 2011.



L'article L.242-1 du code de la sécurité sociale alinéa 10 du code de la sécurité sociale, pris dans sa rédaction applicable issue de la loi 2008-1330 du 17 décembre 2008, dispose que sont aussi prises en compte (dans l'assiette des cotisations et contributions sociales) les indemnités versées à l'occasion de la rupture du contrat de travail à l'initiative de l'employeur ou à l'occasion de la cessation forcée des fonctions des mandataires sociaux, dirigeants et personnes visées à l'article 80 ter du code général des impôts, ainsi que les indemnités versées à l'occasion de la rupture conventionnelle du contrat de travail, au sens de l'article L.1237-13 du code du travail, et les indemnités de départ volontaire versées aux salariés dans le cadre d'un accord collectif de gestion prévisionnelle des emplois et des compétences, à hauteur de la fraction de ces indemnités qui est assujettie à l'impôt sur le revenu en application de l'article 80 duodecies du même code. Toutefois, les indemnités d'un montant supérieur à trente fois le plafond annuel défini par l'article L.241-3 du présent code sont intégralement assimilées à des rémunérations pour le calcul des cotisations visées au premier alinéa du présent article. Pour l'application du présent alinéa, il est fait masse des indemnités liées à la rupture du contrat de travail et de celles liées à la cessation forcée des fonctions.



Selon l'article 80 duodecies du code général des impôts, dans sa version applicable en 2010, toute indemnité versée à l'occasion de la rupture du contrat de travail constitue une rémunération imposable, sous réserve des dispositions suivantes.

Ne constituent pas une rémunération imposable (...)

6° La fraction des indemnités prévues à l'article L.1237-13 du code du travail versées à l'occasion de la rupture conventionnelle du contrat de travail d'un salarié lorsqu'il n'est pas en droit de bénéficier d'une pension de retraite d'un régime légalement obligatoire, qui n'excède pas:

a) Soit deux fois le montant de la rémunération annuelle brute perçue par le salarié au cours de l'année civile précédant la rupture de son contrat de travail, ou 50 % du montant de l'indemnité si ce seuil est supérieur, dans la limite de six fois le plafond mentionné à l'article L.241-3 du code de la sécurité sociale en vigueur à la date de versement des indemnités,

b) Soit le montant de l'indemnité de licenciement prévue par la convention collective de branche, par l'accord professionnel ou interprofessionnel ou, à défaut, par la loi. (...)





Les inspecteurs du recouvrement ont en l'espèce constaté que des ruptures conventionnelles ont été conclues en 2010 avec trois salariés, dont les identités sont précisées, et rappelé les dispositions applicables des articles L.242-1 du code de la sécurité sociale et 80 duodecies du code général des impôts. 





Tout en faisant effectivement état de dispositions non applicables aux trois salariés, alors qu'il ne résulte pas de leurs constatations que ceux-ci auraient, tous trois, été titulaires d'un mandat social, ni qu'il y aurait eu transaction, ils ont indiqué réintégrer dans l'assiette des cotisations et contributions la somme de 84 468 euros.



L'URSSAF détaille dans ses conclusions les modalités de calcul de la somme ainsi réintégrée, la conduisant à retenir pour le premier salarié un montant de 3 978 euros, pour le second celle de 79 514 euros et pour le troisième celle de 976 euros ce qui correspond bien au total au montant réintégré de 84 468 euros.



Les précisions ainsi données par l'URSSAF ne sont pas contredites par le cotisant, justifient le montant du redressement opéré.



Le jugement entrepris doit donc être confirmé en ce qu'il a validé le chef de redressement n°11 pour son montant de 25 416 euros.



La cour vient de valider les chefs de redressements n°9 (672 575 euros), n°10 (236 163 euros) et n°11 (25 416 euros) qui totalisent la somme de 934 154 euros en contributions et cotisations sociales.



Concernant les majorations de retard, il n'est pas contesté d'une part que le cotisant a payé (après la décision de la commission de recours amiable) la somme de 1 131 874 euros le 1er août 2013, ce qui correspondait au montant total des cotisations et contributions mentionnées dans la mise en demeure du 12 décembre 2011.



S'il n'est pas contesté que l'URSSAF a procédé au remboursement de la somme de 624 694 euros en février 2021 par suite de l'arrêt de la cour d'appel du 6 novembre 2020, pour autant elle ne soumet à l'appréciation de la cour aucun détail lui permettant d'arrêter les comptes entre les parties alors qu'elle sollicite la condamnation du cotisant au paiement de la somme de 934 154 euros augmentée des majorations de retard à compter de la date de la mise en demeure du 12 décembre 2011.



Il convient donc débouter l'URSSAF de sa demande de condamnation au paiement, que ce soit au titre des cotisations et contributions sociales, ou au titre des majorations de retard, et de renvoyer les parties à dresser les comptes entre elles sur les montants restant dus à l'URSSAF, compte tenu :

* des minorations retenues par les inspecteurs du recouvrement le 21 novembre 2011, 

*du 'rapprochement en cours d'instance' retenu par les premiers juges, 

* de la somme payée le 1er août 2013 par le cotisant et de celle remboursée par l'URSSAF en février 2021 (sans plus de précision de date), 

* de la validation par l'arrêt de la présente cour du 6 novembre 2020 (dispositions qui n'ont pas été cassées) des chefs de redressement n°5 et 6, et de la confirmation du jugement en ses dispositions portant sur le chef de redressement n°4,

* des montants des deux chefs de redressements n°9 et 10 objets du présent litige que la cour vient de valider, en confirmant en outre le jugement en ce qu'il a validé le chef de redressement n°11.



Compte tenu des décisions successivement rendues, du caractère partiellement fondé des contestations du cotisant, la cour juge qu'il doit être fait masse des dépens, lesquels seront partagés par moitié entre les parties, et qu'il ne parait pas inéquitable de laisser à leurs charges respectives les frais qu'elles ont été amenées à exposer pour leur défense.





PAR CES MOTIFS, 



- Réforme le jugement entrepris en ce qu'il a annulé les chefs de redressement n°9 et 10,



- Confirme ce jugement en ce qu'il a validé le chef de redressement n°11,











Statuant à nouveau des chefs réformés et y ajoutant,



- Valide le chef de redressement n°9 pour un montant de 672 575 euros en cotisations et contributions,



- Valide le chef de redressement n°10 pour un montant de 236 163 euros en contributions, 



- Déboute l'URSSAF Provence-Alpes-Côte d'Azur de sa demande de condamnation, 



- Renvoie l'établissement industriel et commercial [3] et l'URSSAF Provence-Alpes-Côte d'Azur à dresser les comptes entre eux sur les montants restant dus, en cotisations et contributions sociales et en majorations de retard à l'URSSAF, consécutivement au contrôle objet de la lettre d'observations du 20 septembre 2011, compte tenu :

* des minorations retenues par les inspecteurs du recouvrement le 21 novembre 2011, 

* du 'rapprochement en cours d'instance' retenu par les premiers juges, 

* de la somme payée le 1er août 2013 par le cotisant et de celle remboursée par l'URSSAF en février 2021 (sans plus de précision de date), 

* de la validation par l'arrêt de la présente cour du 6 novembre 2020, des chefs de redressement n°5 et 6, et de la confirmation du jugement en ses dispositions portant sur le chef de redressement n°4,

* des montants des deux chefs de redressements n°9 et 10 objets du présent litige que la cour vient de valider, en confirmant en outre le jugement en ce qu'il a validé le chef de redressement n°11,



- Dit n'y avoir lieu à application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile au bénéfice de l'une quelconque des parties,



- Fait masse des dépens et dit qu'ils seront supportés par moitié par chacune des parties.





Le Greffier Le Président 





















N° RG 23/00241 - N° Portalis DBVB-V-B7H-BKSNA